En Buenos Aires, a los 18 días del mes de marzo de 2003, reunidos los Señores Vocales miembros de la Sala E, Dres. Catalina García Vizcaíno, D. Paula Winkler y Gustavo A. Krause Murguiondo con la presidencia de este último, a fin de dictar sentencia en los autos caratulados: LAMBERT DE TESSELHOFF PATRICIA ANA c/ Dirección General de Aduanas s/ recurso de apelación; expediente Nº 16.804-A.
La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo:
I) Que a fs. 12/16 vta. Ref. la Sra. Patricia Ana Lambert de Tesselhoff, por apoderado, interpone recurso de apelación contra la Resolución 044/2001 de la aduana de Paraná, dictada el 19/12/01, en cuanto no hizo lugar a la impugnación del cargo que se le formulara respecto del Despacho de Importación para consumo Nº 99-041-IC04-300.057-0/99. Manifiesta que adquirió una partida de neumáticos para autos 175-70R13 marca Nankang, de origen Taiwan. Agrega que dicha mercadería se encontraba en el puerto de Montevideo desde hacía aproximadamente un año, y era de rezago, ya que había sido rechazada por problemas económicos por parte del consignatario inicial, que era de Brasil; de ahí que dice que lo único que podía hacer la exportadora era venderla para salvar los costos de almacenaje, flete, transporte, etc. o, en su defecto, devolverla a Nankang haciéndose cargo de los gastos por la exportación fallida. Acota que el precio abonado por cada unidad fue de U$S 10,00 siendo el costo de otras mercaderías iguales adquiridas por su representada de U$S 17,15, como se observa en la tira de computadora donde la Aduana brinda esta información. Explica que, introducida la mercadería en la Aduana Argentina, ésta observó el valor, comparándolo con otro caso anterior. Señala que la División Centro de Valoración de Rosario, conforme memorando 438/99, de fecha 24 de junio de 1999 y, conforme las facultades que le cabían por la Resolución AFIP 229/98 hoy derogada, solicitó diversos elementos para comprobar el precio real de la operación. Afirma que la circunstancia de cómo y por qué había sido adquirida la mercadería con una importante rebaja de precio fue explicada en la contestación al Memorando 438/99, donde expresa que adjuntó toda la documentación pertinente y adecuada al caso que había sido solicitada por la Aduana. Relata que se emitió posteriormente el memorando 654/99, que requirió información respaldatoria del valor documentado. Indica que la Aduana produjo el Informe Técnico Nº 3/99 donde no se analizaría ninguna de las pruebas solicitadas por la División de Valoración, que luego de casi cinco meses estuviera pidiéndole la justificación del valor de la mercadería. Sostiene que el informe técnico nada dice de toda la prueba aportada, y que salvo el reconocimiento de la falta de error en la declaración del precio de compra de la mercadería, dicha prueba no sirve para probar el precio pagado. Cita la ley de Procedimientos Administrativos, que considera vulnerada. Manifiesta que declaró como valor comprendido en el despacho el precio consignado en la factura comercial, que traduce su contraprestación por los bienes que adquirió en el país exportador, y que dicho precio coincide con la carta de crédito abonada al vendedor por el precio de la mercadería, mediante una institución bancaria. Estima que siendo la ley 23.311 posterior a la ley 22.415, y teniendo un superior rango constitucional dado que ratifica un acuerdo entre las naciones, hacen inútiles las estimaciones teóricas sobre valor imponible y precio, toda vez que se establecían condiciones de una compraventa en determinadas circunstancias, debiendo procederse a asimilar a la misma todas las operaciones comerciales realmente convenidas entre comprador y un vendedor. Manifiesta que la ley 23.311 establece como valor imponible el valor de transacción, y que en el caso no existen elementos que permitan efectuar corrección alguna, ni tampoco como para que se aplique alguno de los otros métodos dispuestos por la ley, que prescribe la incorporación al GATT. Ofrece prueba. Solicita que se haga lugar a la apelación interpuesta y se revoque la resolución impugnada.
II) Que a fs. 33/34 vta. la representación fiscal contesta el traslado que le fuera oportunamente conferido. Efectúa una somera reseña de las actuaciones. Afirma que el cargo en cuestión halla su fundamento en la diferencia que la recurrente adeuda a la Dirección General de Aduanas por aplicación del art. 2 del GATT según las leyes 23311 y 24425. Sostiene que los cálculos efectuados para formular el cargo han sido efectuados de modo acorde a la legislación aplicable. Se remite a lo expresado en la Resolución N° 044/01. Aduce que las pretensiones de la accionante no resultan ajustadas a derecho. Añade que el pago es el modo normal y general de extinción de la obligación tributaria y para que cumpla su efecto liberatorio se necesita que sea oportuno y completo, requisitos que no cumplimentaría la actora. Estima que los intereses liquidados son conformes a las pautas establecidas por la legislación pertinente y que la actualización (sic) ha sido acorde a la legislación aplicable al presente caso. Ofrece prueba, hace reserva del caso federal y solicita que se rechace el recurso interpuesto confirmando la Resolución apelada, con costas.
III) Que a fs. 40 la suscripta dicta una medida para mejor proveer que es producida a fs. 51/56. A fs. 70/72 alega la actora, no haciendo uso de ese derecho el Fisco. A fs. 74 pasan los autos a sentencia.
IV) Que a fs. 1/3 vta. del expte EA 410021 la recurrente impugna el cargo Nº 1/2000 relativo al despacho de importación IC 04 300057-0/99, el cual luce ensobrado a fs. 7, oficializado el 28/5/99, en el que se registra una observación al valor declarado por parte del Jefe de Sección Verificaciones de la Aduana de Paraná. A fs. 9 se tiene por promovida la impugnación y se declara la cuestión de puro derecho. A fs. 14/15 se emite el dictamen 068/2001 y a fs 16/20 se dicta la Resolución 044/01 apelada en la especie
V) Que las nulidades planteadas por la parte recurrente en el presente caso se hallan directamente vinculadas con los agravios que sustentan la apelación, de modo que como lo enseña Francesco Carnelutti, … del principio de la absorción de la invalidación en la impugnación deriva también para el proceso penal la regla formulada por los estudiosos del proceso civil en el sentido de que los vicios de la providencia impugnada se convierten en motivos de impugnación; esto quiere decir que en cuanto una providencia viciada sea impugnable, el poder de invalidación no concurre con el de impugnación, sino que en el mismo es absorbido como en la rescisión es absorbida la anulación. Tal absorción está al punto de llegada de una evolución histórica que aquí ni siquiera en sus puntos generales podría trazar; en línea muy general, indico sólo que la rescisión del acto injusto constituye un paso adelante sobre la anulación del acto viciado; en esto se manifiesta el pensamiento, lentamente formado, de que los requisitos del acto y, en particular, los requisitos formales valen no por sí sino como medios al fin de su justicia, la cual verdad, aun cuando obvia, no ha tenido un camino fácil en la historia del derecho … (Lecciones sobre el proceso penal. Vol. III, pág. 217. Bosch y Cía. editores. Buenos Aires. 1950).
Que, si bien el párrafo transcripto refiere al proceso penal, en tanto que el sub-lite se controvierte una cuestión de derecho tributario material (liquidación tributaria derivada de un ajuste aduanero del valor de la mercadería importada), el principio de la absorción de la invalidación por la impugnación también se aplica -como lo dice el distinguido procesalista- en el proceso civil; por ende, habiéndose desplegado como sustento de las nulidades impetradas fundamentos que guardan directa relación con los agravios de fondo, cabe concluir que debe rechazarse la cuestión de nulidad en cuanto a tratársela autónomamente.
Que, por otra parte, se ha dicho reiteradamente que es doctrina de la C.S. que la tacha de arbitrariedad no es aplicable a una resolución o sentencia fundada, cualquiera fuera su acierto o error (Fallos, 243-560, 246-266, 248-584, 249-549), excepto ciertos supuestos que no se dan en la especie como v.gr., la contradicción entre considerandos y parte dispositiva (cfr., entre otros, Scicolone, Manuel S. c/Prantera, Omar Alberto y otros, del 26/11/91).
Que, asimismo, se ha dicho que cuando la restricción de la defensa en juicio ocurre en el procedimiento que se sustancia en sede administrativa la efectiva violación del art. 18 de la C.N. no se produce en tanto exista la posibilidad de subsanar esa restricción en una etapa jurisdiccional posterior Fallos, 205-549, 247-52 consid. 1º., 267-393 consid. 12 y otros), porque se satisface la exigencia de la defensa en juicio ofreciendo la posibilidad de ocurrir ante un organismo jurisdiccional en procura de justicia (Fallos, 205-549, consid. 5º y sus citas) -TFN, Sala E, entre otros, Rivera, Alcides del 27/5/86, López Arispe, José, del 5/9/88-.).
Que, por lo demás, siendo la decisión suficientemente fundada, no se requiere la expresa mención de todos los argumentos del recurrente (entre otros, Fallos, 251-39).
Que, por la forma en que se plantearon las nulidades no corresponde imposición de costas.
VI) Que en virtud de la ley 23.311 y del art. 18 del decreto 1026/87, a partir del 1º/1/88 quedaron derogados los arts. 641 a 650 y 652 a 659 del C.A., y toda otra disposición que se oponga a aquella ley.
Que la ley 23.311 aprobó el Acuerdo relativo a la aplicación del Art. VII del G.A.T.T. (Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio) y el Protocolo de ese Acuerdo relativo a su aplicación, firmados en Ginebra el 12/4/79 y 1/11/79, respectivamente.
Que la ley 24.425 aprobó, entre otras disposiciones, a su vez, el Acuerdo relativo a la aplicación de ese art. VII del G.A.T.T. de 1994. Esta ley -que entró en vigor el 14/1/95- se aplica al presente por tratarse de un despacho de importación del año 1999.
Que los Acuerdos referidos excluyen el empleo de valores de aduana ficticios o arbitrarios, de modo que el valor en aduana de las mercaderías importadas (base imponible en los tributos ad valorem) resulta del precio de su venta para la exportación al país de destino.
Que conviene señalar respecto del Acuerdo Relativo a la Aplicación del Art. VII del GATT -aplicable en la especie- que se denomina valor en aduana de las mercancías importadas al valor de las mercancías a los efectos de percepción de derechos de aduana ad valorem sobre las mercancías importadas (art. 15, ap. 1, inc. a), y que el valor de transacción definido en el art. 1, parte I (precio realmente pagado o por pagar por las mercancías cuando éstas se venden para su exportación al país de importación, en las condiciones dispuestas por tal norma, y aclarado en la Nota Interpretativa respectiva), es la primera base para la determinación del valor en aduana, debiendo considerárselo en conjunción con el art. 8, que dispone, entre otros aspectos, el ajuste del precio realmente pagado o por pagar en ciertos casos. Este art. 8 prevé la inclusión, en el referido valor, de determinadas prestaciones del comprador en favor del vendedor, que revisten más bien la forma de bienes o servicios que de dinero.
Que, sin embargo, si el valor en aduana no puede ser establecido por el art. 1, son aplicables los arts. 2 a 7. La Introducción General resalta que la normativa prevé consultas entre la administración aduanera y el importador para intercambiar información, con arreglo a la valoración de los arts. 2 y 3, a reserva de las limitaciones impuestas por el secreto comercial, a fin de establecer una base apropiada de valoración en aduana, considerando el valor en aduana de mercancías idénticas o similares importadas.
Que, subsidiariamente, los arts. 5 y 6 se refieren a otras formas de determinación: sobre la base del precio a que son vendidas las mercancías en el mismo estado en que se las importa, a un comprador no vinculado con el vendedor y en el país de importación, con ciertas deducciones -método sustractivo-, y sobre la base del valor reconstruído -método aditivo-. Estos dos métodos -por las dificultades que presentan- quedan a elección del importador cuando el servicio aduanero así lo acepta; si el importador no pide que se invierta el orden de los arts. 5 y 6, se sigue el orden de éstos.
Que el art. 7 dispone cómo hay que determinar el valor en aduana cuando no se lo puede establecer por los métodos anteriores; prohibe que sea arbitrario o ficticio; etc.
Que a efectos de aplicar los referidos criterios razonables, el valor en aduana no se basará en el precio de venta en el país de importación de mercancías producidas en ese país, ni en un sistema que prevea la aceptación del más alto de dos valores posibles, ni en el precio de mercancías en el mercado nacional del país exportador, ni en valores en aduana mínimos, valores arbitrarios o ficticios, etc.; si lo solicita el importador, será informado por escrito del valor en aduana determinado y del método utilizado (art. 7, parte I, Acuerdo relativo a la aplicación del citado art. VII).
Que de lo actuado surge que la recurrente tuvo la oportunidad de brindar la información mencionada tanto al impugnar el cargo formulado como ante este Tribunal. La aduana invoca el valor unitario de $ 17,68 del DUA IC04-50118-4/98, oficializado el 2/9/98 (ver observación al despacho de la Secc. Verificaciones en el sobre contenedor de fs. 7 de los ant. adm.; de la compulsa de la documentación de ese sobre contenedor surgen más antecedentes por los cuales la recurrente documentó el tipo de mercadería en cuestión a un precio unitario de u$s. 17,15 o de u$s. 17,68 -según el caso-, proveniente del mismo vendedor).
Que el valor de transacción declarado por la apelante pudo válidamente ser objetado por el ente recurrido en uso de las atribuciones emergentes del art. 9, ap. 2 incs. a), b) y d) del decreto 618/97-.
Que la actora reconoce que el costo de otras mercaderías iguales adquiridas por ella era de u$s. 17,15 como se observa en la tira de computadora donde la Aduana brinda esta información (fs. 12 vta. Ref. de autos y documentación del sobre contenedor de fs. 7 de los ant. adm.). Ello a mi juicio- acredita el valor propiciado por la aduana, sin perjuicio de las facultades que la actora tiene de impugnarlo, pero no bastan a tales efectos afirmaciones genéricas, sino que los elementos probatorios deben ser precisos y concretos.
Que por el D.I. del sub-lite, oficializado el 28/5/99, la recurrente documentó la importación de 1.440 neumáticos (llantas neumáticas) nuevas de caucho de la P.A. SIM 4011.10.000N, mercadería originaria de Taiwán y procedente de Uruguay a un precio unitario de 9,80 en divisas, siendo la vendedora Nankang Rubber Tire Corp. Ltd. (ver sobre contenedor de fs. 7 de los ant. adm., que contiene la documentación complementaria a la que me referiré seguidamente).
Que en la Carta de Porte Internacional del 11/5/99 figura como remitente la nombrada vendedora con domicilio en Taipei, Taiwán, aunque el portador de las mercaderías se hizo cargo de ellas en Montevideo -Uruguay.
Que la factura comercial del 15/4/99 ha sido expedida por la referida vendedora en Taiwán para transportar la mercadería desde ese país a Montevideo por el buque Ever Able V. 0214-008W. También fue expedida por esa vendedora la factura pro forma del 30/3/99.
Que lo expuesto echa por tierra la defensa de la actora, toda vez que no ha quedado demostrado que las mercaderías en cuestión hubieran permanecido un año en el puerto de Montevideo, ni que eran de rezago; tampoco se demostró el rechazo por problemas económicos del consignatario inicial en Brasil (ver fs. 12 Ref. de autos), ya que la mercadería fue facturada en Taiwán a nombre de la actora en fecha próxima a la de la oficialización del despacho de importación. No obsta a esta conclusión el importe pagado al Banco Francés del Uruguay, ya que esta entidad con fecha 1/7/99 informó que el pago fue realizado por la apelante directamente a la mencionada vendedora de Taiwán (lo que descarta la intermediación aludida por la accionante) y toda vez que el precio unitario documentado de u$s. 9,80 es sensiblemente inferior al de otras operaciones de la recurrente de u$s. 17,15 (como ella misma lo reconoce), lo cual implica que razonablemente la aduana debió desechar el valor documentado y recurrir al de mercaderías idénticas documentadas por la actora.
Que no enerva la conclusión precedente el informe de fs. 51/56 de autos, ya que la factura agregada al despacho de marras fue emitida directamente por la vendedora, y no por Unimarine S.A. (BRS Uruguay) a quien se dirigió el oficio, cuyo libramiento se dispuso al solo efecto de garantizar la defensa en juicio y permitir la valoración de la prueba por parte de los otros juzgadores que integran esta Sala.
Que, a mayor abundamiento, cuadra destacar que la gerente de la empresa uruguaya a la que se dirigió el oficio (que se negó a firmar el acta notarial) expresó que era imposible obtener la totalidad de la información solicitada dado a problemas de archivo de ese tipo de documentación; que se estima el arribo de la mercadería antes del mes de junio de 1998, pudiéndose haber embarcado en el buque Ever Able. Nótese que este informe se contradice con la documentación agregada al despacho de importación según la cual la mercadería fue facturada el 15/4/99 y embarcada en ese buque el 21/6/98 de Taiwán a Montevideo sold by order and for account and risk of Messrs. Patricia I. de Tesselhoff (vendida por orden, cuenta y riesgo de la recurrente). Ello descarta que hubiera estado un año en depósito.
Que el probable intermediario a que se refiere el informe a fs. 53/54 de autos no ha sido acreditado fehacientemente, ya que reitero- la mercadería fue facturada directamente por la vendedora de Taiwán.
Que se ha afirmado que cuando se trata de las determinaciones tributarias, rigen reglas distintas sobre la carga de la prueba con relación a las que se aplican en los demás juicios (Fallos, 268-514 y 289-514, consid. 8; C.N. Cont.-Adm. Fed. Cap., Sala 1, «Guzmán, Oscar A.», del 26/6/79; en el mismo sentido, C.N. Cont.-Adm. Fed. Cap., Sala 3, «Figueiro, José Ramón», del 30/10/79), y que cuando las declaraciones de los contribuyentes no se hallan respaldadas por pruebas categóricas, las estimaciones de oficio o liquidaciones efectuadas por el fisco gozan de legitimidad; e incumbe a quien las impugna la demostración de los hechos (C.N. Cont.-Adm. Fed. Cap., Sala 1, «Willman Argentina S.A.I.C. s./ Apelación-impuesto a las ganancias», del 22/5/92, Criterios Tributarios, noviembre de 1992, p. 75).
Por ello, voto por:
1º) Confirmar la Resolución Nº 044/2001 (AD PARA) en cuanto ha sido materia de recurso. Con costas.
2º) Intimar a la actora a que, dentro del plazo de cinco días, ingrese el saldo de la tasa por actuaciones prevista en la ley 22.610 y modif., bajo apercibimiento de que la Secretaria General de Asuntos Aduaneros libre certificado de deuda.-
La Dra. Winkler dijo:
Que adhiero al voto precedente.
El Dr. Gustavo A. Krause Murguiondo dijo:
Que adhiere al voto de la Dra. García Vizcaíno.
De conformidad al acuerdo que antecede, por unanimidad, SE RESUELVE:
1º) Confirmar la Resolución Nº 044/2001 (AD PARA) en cuanto ha sido materia de recurso. Con costas.
2º) Intimar a la actora a que, dentro del plazo de cinco días, ingrese el saldo de la tasa por actuaciones prevista en la ley 22.610 y modif., bajo apercibimiento de que la Secretaria General de Asuntos Aduaneros libre certificado de deuda.-
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.
Lambert de Tesselhoff Patricia Ana c/ D.G.A. s/ recurso de apelación; expediente Nº 16.804-A
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