1.Introdução
A valoração aduaneira é uma das questões mais complexas e, ao mesmo tempo, mais relevantes do direito do comércio internacional. Ela reúne exigências que, em outras áreas do direito, estão distribuídas por diferentes ramos do sistema jurídico: arrecadação de impostos, controle da soberania aduaneira, segurança jurídica para os operadores econômicos e proteção da concorrência nos mercados globais.¹ De uma perspectiva puramente tributária, a valoração é frequentemente reduzida a uma ferramenta para quantificar a base tributável dos direitos de importação. No entanto, essa visão é incompleta.
O Acordo de Implementação do Artigo VII do GATT 1994 (GATT VTA) representou um marco na história do comércio internacional.² A transição de modelos históricos — baseados em valores arbitrários, preços teóricos ou referências abstratas de mercado — para um sistema centrado no valor da transação foi muito mais do que uma mudança metodológica. Na verdade, representou uma transformação da própria estrutura legal do controle aduaneiro: a Administração deixou de estabelecer o valor ideal-teórico das mercadorias e passou a verificar se o valor declarado pelo operador econômico correspondia efetivamente à transação legal realizada; o valor da transação.
Essa mudança — do "que deveria ser" para o "que de fato foi" — transformou a natureza da autoridade exercida pela Administração Aduaneira. A atividade administrativa passou da construção de referências abstratas para a reconstrução da realidade econômica de cada transação de venda internacional. Diante dessa transformação, surge uma questão preliminar e logicamente crucial, que a doutrina jurídica especializada ainda não abordou com o rigor que merece: qual é a natureza da autoridade administrativa cuja integridade os mecanismos de valoração — e, em particular, o princípio da dúvida razoável — buscam preservar?
A prática atual revelou um desvio que o direito administrativo tradicional não consegue explicar adequadamente: a autoridade aduaneira cumpre as normas, respeita o devido processo legal e fundamenta sua decisão — mas a lógica da investigação é subvertida. Em vez de reconstruir a realidade do preço acordado entre o exportador e o importador, o procedimento de verificação serve unicamente para validar uma suspeita preconcebida. Para descrever esse fenômeno, propõe-se o termo "ilegalidade aduaneira": a desconexão entre o dever de verificar os fatos e a lógica efetivamente aplicada pela autoridade no exercício de suas competências.³
O presente estudo examina, em ordem lógica, a natureza cognitiva da competência de avaliação (seção 2), o papel da dúvida razoável como garantia fundamental da integridade investigativa (seção 3), o conceito de ilegalidade aduaneira e sua distinção das categorias administrativas tradicionais (seções 4 e 4.1), as manifestações jurisprudenciais no CARF (seção 4.2), as consequências jurídicas da teoria (seção 5) e as implicações para a inteligência artificial e os sistemas de gestão de riscos (seção 6).
2. A função cognitiva da competência de avaliação
Para compreender a valoração aduaneira, é necessário ir além da simples escolha dos métodos de cálculo e responder a uma questão anterior: qual é, em última análise, a natureza do poder conferido à Administração Aduaneira? A doutrina especializada muitas vezes trata o valor da transação exclusivamente como base tributável, esquecendo-se de que a transformação introduzida pela AVA alterou a própria estrutura jurídica do controle aduaneiro.⁴
A atividade aduaneira não se limita à arrecadação de impostos, nem pode ser compreendida apenas através do quadro jurídico tributário. Sua função histórica sempre esteve associada ao controle legal do comércio internacional e à proteção de múltiplos interesses públicos vinculados à soberania do Estado. Como explica Basaldúa, o Direito Aduaneiro constitui um ramo autônomo do direito, dotado de objeto, princípios e métodos próprios, cujo cerne é o controle — e não meramente a tributação — do comércio exterior.⁵
Essa característica, portanto, define o objeto da valoração. A autoridade aduaneira opera em um ambiente marcado por profunda assimetria de informação. Isso ocorre porque os eventos não acontecem diante da Administração, mas sim antes de sua intervenção, em um contexto empresarial privado, frequentemente localizado fora do território nacional e condicionado por fatores econômicos, financeiros, logísticos e comerciais que não são imediatamente aparentes ao Estado.
A existência física da mercadoria pode ser verificada; sua quantidade pode ser mensurada; sua classificação tarifária pode ser submetida a análise técnica. O valor da transação, contudo, não está diretamente disponível para revisão administrativa. O preço efetivamente pago resulta de um complexo processo econômico realizado fora do país, cuja reconstrução depende da análise de contratos, documentos comerciais, comprovantes de pagamento, registros contábeis e outros elementos adequados para revelar a substância econômica da transação em análise.
Nesse sentido, o valor aduaneiro não é meramente uma variável econômica utilizada para calcular o imposto devido; ele é parte integrante da realidade jurídica da transação. Determiná-lo exige uma investigação focada no que de fato ocorreu no mundo real, e não na criação de uma estimativa abstrata do que deveria ter ocorrido. Essa constatação nos permite entender o verdadeiro significado da escolha feita pelo agente aduaneiro.
A prioridade dada ao preço efetivamente pago ou a pagar não é mera preferência metodológica. É muito mais do que isso. Trata-se de uma escolha de objeto: ao eleger a transação efetiva como ponto de referência fundamental, o Acordo define o próprio objeto da atividade administrativa. Essa decisão distingue o modelo atual dos regimes históricos baseados em valores normais ou preços teóricos. No passado, a autoridade aduaneira buscava um valor considerado ideal pelo mercado, guiada por abstrações. O IVA rompe com isso, pois a Administração deixa de determinar quanto as mercadorias deveriam valer e passa a verificar quanto elas efetivamente custam na transação entre as partes.⁶
Essa mudança, consequentemente, transforma a competência da Administração. Quando a lei confere à autoridade aduaneira o poder de identificar uma realidade econômica existente, a legitimidade de sua decisão não deriva mais de sua capacidade de arbitrar preços autonomamente. Ela passa a depender da precisão com que a realidade da situação é reconstruída. O fundamento jurídico do ato administrativo desloca-se do âmbito da imposição para o âmbito do conhecimento. A valoração aduaneira é, portanto, uma atividade cognitiva. Ou seja, todo controle aduaneiro requer algum nível de conhecimento, mas, nesse caso, o conhecimento é o próprio fim do processo.
A importância dessa conclusão torna-se ainda mais evidente quando analisada à luz das diretrizes da Convenção de Quioto Revisada e da gestão de riscos.⁷ Esses modelos são reconhecidos como uma técnica legítima para agilizar a atividade administrativa, mas a seleção não substitui o controle em si. O filtro tecnológico orienta o esforço de controle; descobrir o que realmente aconteceu ainda requer investigação humana. A Administração mantém o poder de investigar a realidade. O que ela não pode fazer é abandoná-la como objeto de sua atividade.
3. A dúvida razoável como garantia fundamental da integridade cognitiva da investigação
Durante muito tempo, a compreensão da dúvida razoável ficou restrita aos aspectos formais do procedimento de valoração. A doutrina jurídica e a jurisprudência concentraram-se em identificar os requisitos para a sua aplicação, os elementos que a justificam e os deveres de cooperação do importador. Embora essas questões sejam importantes na prática, o foco excessivo nelas acabou por obscurecer a verdadeira essência do princípio, uma vez que a dúvida razoável não é uma mera formalidade burocrática, mas uma garantia fundamental que protege a busca pela verdade quando a alfândega investiga a autenticidade do valor declarado.
Essa lógica decorre da própria estrutura do sistema internacional de valoração aduaneira. O IVA não foi concebido com a premissa de que as declarações apresentadas pelos operadores económicos deveriam ser aceites de forma automática e incondicional. O reconhecimento da primazia do valor da transação nunca implicou uma renúncia às prerrogativas inerentes ao controlo aduaneiro. Pelo contrário, o artigo 17.º do Acordo preserva expressamente o direito das administrações aduaneiras de verificar a veracidade e a exatidão das informações apresentadas para efeitos de valoração.⁸
A regra revela uma característica estrutural do sistema que os juristas frequentemente negligenciam: a Lei de Vendas Autênticas (AVA, na sigla em inglês) distingue entre o poder de questionar e o direito de ignorar a realidade. A Administração pode examinar a autenticidade da transação declarada, mas não pode substituir a transação real por ficções. O sistema permite dúvidas sem romper o vínculo com a venda que de fato ocorreu.
Nesse contexto, a dúvida razoável revela seu verdadeiro papel. Ela não serve para rejeitar o valor declarado, nem inverte automaticamente o ônus da prova. Sua função é abrir caminho para uma análise mais aprofundada. Isso significa que a existência de dúvida apenas demonstra que a alfândega ainda não possui conhecimento suficiente da realidade da transação jurídica e, portanto, necessita de mais informações para superar essa lacuna inicial.
O modelo internacional não aceita ações baseadas em mera desconfiança subjetiva da autoridade aduaneira. Para justificar a dúvida, são necessários elementos concretos que sustentem o início do processo de verificação. Essa exigência protege não apenas o importador, mas também a qualidade do próprio trabalho do Estado: ao exigir fatos tangíveis, o sistema impede que o procedimento prossiga com base em certezas preconcebidas e imunes a contestações.
Essa preocupação norteia a Decisão 6.1 do Comitê de Valoração Aduaneira da OMC.⁹ Embora frequentemente invocado como base para os poderes de supervisão das administrações aduaneiras, uma leitura atenta mostra que sua principal preocupação é outra: garantir que a atividade investigativa permaneça aberta a novos dados, capazes inclusive de modificar ou eliminar a suspeita inicial da autoridade aduaneira.
O procedimento descrito na Decisão 6.1 desenrola-se em etapas claras. Primeiro, o controle aduaneiro identifica indícios específicos que comprometem a credibilidade da declaração. Em seguida, comunica ao importador os motivos exatos da dúvida. Depois, concede um prazo para esclarecimentos e apresentação de novos documentos. Somente ao final desse processo é legítimo avaliar se o valor declarado deve ser rejeitado. Cada uma dessas fases salvaguarda a busca pela verdade, uma vez que a comunicação dos motivos impede que a ação administrativa seja baseada em motivações ocultas; o direito de resposta garante a apresentação de novos dados que possam alterar a compreensão inicial da autoridade; e a obrigação de analisar individualmente cada elemento probatório impede a imposição prematura do ato administrativo final.
A jurisprudência do Tribunal de Justiça da Comunidade Andina reforça categoricamente essa visão. Na Decisão Preliminar 158-IP-2021, o Tribunal estabeleceu que a dúvida razoável deve se basear em fatos concretos, detalhados e demonstráveis, específicos ao caso, vinculados à operação sob investigação, e não em médias estatísticas ou deduções genéricas alheias à transação em si.¹⁰
A legitimidade da ação estatal não se mede pelo volume de documentos reunidos, mas pela genuína transparência com que a autoridade aduaneira analisa as provas. O processo contraditório só faz sentido se os documentos apresentados pelo importador puderem, de fato, influenciar a decisão final. Se a análise se tornar uma mera farsa para validar uma decisão já tomada, o direito à defesa é anulado. Portanto, a rejeição de qualquer prova exige uma resposta detalhada e adaptada a cada documento apresentado; rejeições genéricas ou justificativas padronizadas que ignorem o caso específico são proibidas.
A análise conjunta dessas contribuições revela um elemento comum raramente mencionado explicitamente: a dúvida razoável pertence ao domínio da investigação, não da tomada de decisão. Sua função é abrir o processo cognitivo — nunca antecipar seu resultado. Embora funcione como uma hipótese sujeita a confirmação ou refutação, a dúvida razoável preserva a correspondência entre a natureza verificacionista da competência avaliativa e a atividade efetivamente realizada pela Administração. O verdadeiro problema surge quando essa abertura desaparece: se a dúvida deixa de buscar a verdade e se limita a tentar comprovar que a suspeita inicial estava correta, a lógica da instituição é destruída.
4. Ilegalidade aduaneira como distorção funcional da competência administrativa
A criação de uma nova categoria teórica só faz sentido quando as ferramentas existentes falham em explicar um fenômeno. O direito administrativo construiu um sistema sofisticado para controlar o poder estatal por meio de conceitos como incompetência, abuso de poder, erros em suposições factuais e falhas de raciocínio. Nenhum desses constructos perde valor à luz da teoria aqui proposta; pelo contrário, permanecem indispensáveis para a correção de erros administrativos. O problema aqui estudado, contudo, opera em um plano diferente.
Certas práticas na valoração aduaneira revelam uma falha que não decorre da falta de poder, da busca de um fim proibido ou da ausência de justificativa formal. O desvio surge no próprio âmago da lógica aplicada no exercício da autoridade regular. A dificuldade torna-se evidente quando a autoridade inicia o procedimento, identifica dúvidas razoáveis, ouve o importador, recebe os documentos e emite uma decisão longa e fundamentada. De fora, todos os requisitos tradicionais de legalidade parecem estar atendidos. O procedimento existe, o direito à defesa foi garantido e a decisão é justificada. Contudo, a investigação prossegue segundo uma lógica incompatível com o propósito que justifica a existência desse poder.
A teoria da competência administrativa assume especial relevância aqui, porque o poder administrativo não é um conjunto de poderes a serem exercidos segundo os caprichos do funcionário público. Na formulação precisa de Bandeira de Mello, trata-se de um dever-poder — e a ordem das palavras importa. O dever precede o poder porque a competência existe para servir ao interesse público, não ao indivíduo que a exerce. O funcionário público não possui um direito subjetivo ao poder; ele tem a obrigação de agir quando o interesse coletivo o exige e de fazê-lo da maneira que esse interesse dita.¹¹
Como a finalidade de um poder é o fim que ele deve alcançar, sua validade vai além da existência formal do cargo: exige respeito pela coerência funcional que dá sentido à ação. A legalidade do exercício de um poder não pode ser avaliada apenas por meio da análise de quem detém a autoridade ou da observância formal do procedimento. Torna-se necessário examinar se a atividade administrativa permanece efetivamente orientada para a função que justificou sua criação.
Aplicadas à valoração aduaneira, essas premissas revelam um problema cuja profundidade raramente é percebida pela doutrina especializada. A autoridade concedida à administração aduaneira baseia-se essencialmente na verificação. O sistema internacional não conferiu à autoridade aduaneira o poder de determinar o valor economicamente correto das mercadorias importadas, nem a autoridade para reconstruir transações comerciais segundo seus próprios critérios de plausibilidade econômica. Sua única função é verificar a autenticidade das informações declaradas.
É nesse contexto que emerge a patologia central dessa teoria. A dúvida razoável — concebida pelo sistema internacional como uma hipótese destinada a justificar uma investigação mais aprofundada — gradualmente deixa de funcionar como uma questão em aberto, sujeita a confirmação ou refutação. A suspeita inicial torna-se uma premissa institucional para a atividade subsequente. As provas produzidas durante a investigação são então avaliadas não pela sua capacidade de esclarecer a realidade econômica da transação, mas sim pela sua compatibilidade com a hipótese previamente adotada pela autoridade tributária.
A transformação pode não ser imediatamente perceptível quando vista apenas da perspectiva do procedimento administrativo. A investigação permanece formalmente em curso. O direito de contestar as provas é respeitado. A documentação é recebida. A decisão é justificada. A falha não reside na ausência desses elementos — ela reside em um nível mais profundo. A atividade investigativa deixa de servir a uma função de conhecimento e passa a operar como um mecanismo de validação. A dúvida torna-se presunção. A prova deixa de ser um meio de descoberta e atua como um instrumento de legitimação.
Além disso, há uma consideração adicional que não pode ser ignorada: a reconstrução de fatos jurídicos relevantes não é uma atividade neutra de mera observação empírica. Ela pressupõe a seleção de informações, a atribuição de significado aos elementos disponíveis e sucessivas escolhas interpretativas que condicionam a formação da decisão. Como observa Taruffo, o que é designado como "fato jurídico" é sempre o resultado de uma construção interpretativa — e essa construção pode ser guiada, consciente ou inconscientemente, pela hipótese inicialmente adotada como ponto de partida.¹² Na área aduaneira, esse risco é extremo, uma vez que a valoração exige a integração de um mosaico complexo de informações heterogêneas.
A epistemologia jurídica reconhece que os processos de formação de uma convicção são frequentemente acompanhados por mecanismos de racionalização retrospectiva, pelos quais hipóteses inicialmente formuladas passam a orientar a interpretação de elementos produzidos posteriormente. O raciocínio jurídico, em vez de conduzir à conclusão, parte dela para construir a justificação: a decisão precede o raciocínio, e as razões são elaboradas após a convicção, e não antes.¹³ Este alerta tem enormes repercussões para a atividade de valoração aduaneira, realizada num ambiente marcado por incertezas informacionais, em que a autoridade aduaneira não presencia a formação do preço nem participa nas circunstâncias de negociação que levaram à conclusão da transação legal.
É essa ruptura — entre a função cognitiva que legitima a competência e a racionalidade efetivamente empregada em seu exercício — que se propõe denominar ilegalidade aduaneira. A categoria não descreve uma mera falta de provas, uma simples deficiência de raciocínio ou um erro isolado na avaliação dos fatos. Seu objeto é mais específico: a ilegalidade aduaneira se manifesta quando a competência administrativa permanece formalmente intacta, mas perde sua correspondência funcional com a finalidade que justificou sua atribuição por lei.
4.1 A distinção entre ilegalidade aduaneira e categorias tradicionais de controle administrativo
O abuso de poder pressupõe o uso da autoridade para atingir um propósito diverso daquele previsto em lei; a autoridade exerce poder legítimo, mas direcionado para alcançar um objetivo alheio ao interesse público que justificou sua outorga. O cenário analisado neste estudo apresenta uma estrutura diferente. Na ilegalidade aduaneira, o propósito declarado permanece formalmente compatível com o ordenamento jurídico. A Administração continua a afirmar que atua para verificar a autenticidade da transação e assegurar a correta aplicação do Acordo de Valor Aduaneiro (AVA). O problema reside não no propósito perseguido, mas na justificativa utilizada para alcançá-lo.¹⁴
A teoria da determinação de motivos também não oferece uma explicação abrangente do fenômeno identificado. Essa construção entra em jogo quando as premissas factuais invocadas pela Administração são inexistentes, falsas ou juridicamente inadequadas para justificar a decisão adotada. A ilegalidade aduaneira pode coexistir com fatos que de fato existem e são corretamente descritos. A falha não decorre necessariamente da falsidade dos elementos considerados, mas sim da forma como esses elementos são incorporados ao processo cognitivo que leva à decisão.
O problema não se resume à falta de motivação. Uma decisão administrativa pode ser amplamente justificada, mencionando documentos, citando precedentes e desenvolvendo uma linha de raciocínio aparentemente consistente — e, no entanto, a investigação pode ter sido conduzida segundo uma lógica incompatível com a natureza verificacionista da autoridade exercida. O defeito reside não apenas na apresentação externa dos fundamentos da decisão, mas também na distorção funcional do processo cognitivo que a produziu.
A especificidade da categoria proposta reside precisamente neste ponto. Como Guastini bem observa, aquilo que carece de uma designação legal precisa resiste à sistematização e ao controle: o que não tem nome não pode ser controlado sistematicamente.¹⁵ Sem um conceito preciso de ilegalidade aduaneira, a distinção entre dúvida razoável legítima e instrumentalização cognitiva da competência permanece sem nome — e, portanto, sem tratamento jurídico adequado.
4.2. Manifestações jurisprudenciais no CARF: dois acordos ilustrativos
A utilidade de um modelo teórico aumenta consideravelmente quando submetido ao teste da experiência concreta. Dois acordos emitidos pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) do Brasil fornecem uma ilustração particularmente elucidativa da ilegalidade aduaneira, cada um delineando uma de suas modalidades fundamentais.
O primeiro caso é o Acordo CARF nº 3302-010.803, emitido em 29 de abril de 2021.¹⁶ Neste caso, a autoridade aduaneira rejeitou o valor da transação declarado pelo importador e procedeu diretamente a um método reconstrutivo, sem demonstrar, de forma individualizada e sequencial, a inviabilidade dos métodos intermediários previstos na AVA. A base da rejeição recaiu sobre presunções genéricas — vagas referências à incompatibilidade dos valores declarados com um suposto padrão setorial — sem identificação específica de declarações de importação comparáveis, sem filtragem cuidadosa por classificação fiscal, período, país de origem ou volumes, e sem consulta formal ao importador.
A CARF anulou o ajuste, declarando que as presunções genéricas não substituem o dever de justificação técnica e que a sequência metodológica da AVA constitui um limite legal e substantivo à ação administrativa, e não um mero poder discricionário sujeito à conveniência do agente estatal. A autoridade não pode escolher o método que considera mais conveniente; deve demonstrar, sequencialmente, a inviabilidade do método anterior antes de prosseguir para o seguinte.
O que torna este acordo relevante para a presente teoria não é, estritamente falando, o resultado — a anulação do ajustamento — mas sim o diagnóstico implícito que o fundamenta. A autoridade aduaneira não omitiu etapas metodológicas por negligência ou por um erro técnico isolado. Omitiu-as porque a conclusão já havia sido alcançada antes mesmo do início do processo investigativo. A sequência metodológica não foi seguida porque, na lógica subjacente ao procedimento, era desnecessária: o resultado estava predeterminado e o procedimento foi conduzido para confirmá-lo. É precisamente essa inversão que a presente categoria denomina ilegalidade aduaneira em sua forma processual.
O segundo caso é o Acordo CARF nº 3201-009.605, emitido em 14 de dezembro de 2021.¹⁷ Neste caso, o importador vinculado ao seu exportador no exterior teve o valor da transação questionado pela autoridade aduaneira, que utilizou, como base principal para o ajuste, informações declaradas pelo operador econômico para fins de preços de transferência. O argumento do governo era que, dadas as partes relacionadas e a disponibilidade de dados econômicos sobre a formação de preços intraempresariais, tais informações poderiam substituir — ou pelo menos dispensar — a aplicação sequencial dos métodos AVA.
O CARF estabeleceu precisamente a premissa fundamental: a mera existência de uma relação entre as partes não constitui, por si só, motivo suficiente para rejeitar o valor declarado. O painel reconheceu que informações sobre preços de transferência podem ser incluídas nas provas documentais — especificamente para examinar se a relação impactou a formação de preços — mas afirmou claramente que tais informações não substituem a sequência metodológica da AVA (Avaliação Aduaneira), nem autorizam a construção de métodos alternativos. Os regimes de valoração aduaneira e de preços de transferência têm finalidades distintas.
O que este segundo acordo revela é uma fórmula mais sutil — e, portanto, mais grave — de ilegalidade aduaneira: a substituição do próprio regime de investigação. A autoridade não eliminou etapas metodológicas visíveis, como no caso anterior. Substituiu-as pela estrutura cognitiva da valoração. Em vez de formular a pergunta prescrita pelo Acordo de Valoração Aduaneira (AVA) — "Qual o preço efetivamente pago ou a pagar nesta transação de exportação?" — a autoridade perguntou: "Qual seria o preço de mercado de acordo com os dados de preços de transferência?". A distorção aqui é estrutural: a competência de valoração tem um objeto definido, um método definido e uma finalidade definida. Quando a autoridade substitui essa estrutura por outra, não está exercendo a competência de valoração aduaneira: está exercendo uma competência diferente, disfarçada de valoração.
5. Consequências legais da ilegalidade aduaneira
A teoria da ilicitude aduaneira não se limita a descrever um fenômeno. Ela produz consequências jurídicas específicas que reorganizam a compreensão do sistema jurídico e oferecem critérios interpretativos mais refinados para problemas que as categorias tradicionais não resolvem satisfatoriamente.
A primeira consequência manifesta-se no próprio âmbito da validade da decisão administrativa. A ilegalidade aduaneira desloca parcialmente o foco da análise: demonstra que a legitimidade da decisão depende não só da coerência do resultado obtido, mas também da integridade do processo cognitivo que conduziu à sua formação. Uma investigação pode acumular um volume substancial de documentação e, ainda assim, prosseguir segundo uma lógica incompatível com o propósito cognitivo que justifica a sua existência.
A segunda consequência diz respeito ao papel dos órgãos responsáveis pela supervisão administrativa. O exame da legalidade da ação estatal não pode se limitar à verificação da existência de circunstâncias suficientes para justificar a formulação inicial de dúvida razoável. A análise deve abranger todo o procedimento investigativo, permitindo identificar se os elementos produzidos ao longo da investigação permaneceram efetivamente capazes de influenciar a formação da condenação administrativa.
Dessa perspectiva, a teoria da ilicitude aduaneira introduz uma distinção clara entre suficiência probatória e integridade cognitiva. A primeira refere-se à existência de elementos potencialmente adequados para sustentar uma determinada conclusão. A segunda diz respeito à forma como esses elementos contribuem para a construção da decisão administrativa. A acumulação de informações não garante, por si só, a preservação da racionalidade investigativa. O que se exige é que a atividade probatória permaneça efetivamente orientada para a descoberta da realidade da transação, e não para a confirmação de uma interpretação preestabelecida.
A terceira consequência diz respeito ao controle judicial da atividade administrativa. Isso não significa conceder ao Judiciário o poder de substituir a Administração na apreciação técnica dos fatos, ou de revisar livremente o mérito das conclusões administrativas. A exigência é mais modesta e, ao mesmo tempo, mais profunda; consiste em verificar se a atividade investigativa permaneceu fiel à função cognitiva que legitima seu exercício.¹⁸ O exame jurisdicional agora incorpora questões relacionadas à abertura cognitiva da investigação, à consideração efetiva dos elementos fornecidos pela parte administrada e à capacidade da atividade probatória de influenciar a formação da condenação administrativa.
6. Inteligência artificial, sistemas de risco e ilegalidade aduaneira
As implicações dessa teoria tornam-se ainda mais evidentes quando examinadas à luz dos modernos sistemas de gestão de riscos. A expansão do comércio internacional e a crescente complexidade dos fluxos globais de mercadorias tornaram praticamente impossível o controle abrangente de todas as operações sujeitas à supervisão aduaneira. O uso de mecanismos de seleção baseados em risco é uma consequência natural dessa realidade e encontra respaldo explícito na Convenção de Quioto Revisada. Tais instrumentos desempenham um papel essencial na otimização da atividade administrativa, permitindo que os recursos estatais sejam concentrados em operações que potencialmente justifiquem uma análise mais rigorosa.
A legitimidade desses mecanismos, contudo, depende da preservação de uma distinção fundamental entre seleção e conhecimento. Os sistemas de risco são instrumentos concebidos para identificar probabilidades. Sua função é destacar situações que justificam uma investigação mais aprofundada. Não se destinam a reconstruir a realidade econômica da transação em análise, nem a fornecer prova independente da falsidade do valor declarado.
Quando parâmetros estatísticos, referências comparativas ou modelos de comportamento econômico passam a desempenhar um papel decisivo, ocorre uma alteração substancial do objeto da atividade administrativa. A investigação deixa de se concentrar na transação efetivamente realizada e passa a comparar essa transação com um determinado padrão abstrato de normalidade econômica. Essa substituição reproduz, no contexto tecnológico contemporâneo, a mesma lógica que a AVA procurou erradicar ao abandonar regimes baseados em valores normais ou preços de referência.
O desenvolvimento de sistemas algorítmicos capazes de processar grandes volumes de dados, identificar padrões de comportamento e produzir inferências estatísticas sofisticadas representa uma das transformações mais significativas no exercício do poder administrativo nas últimas décadas.¹⁹ No âmbito aduaneiro, esses instrumentos ampliam drasticamente a capacidade do Estado de selecionar, monitorar e detectar operações potencialmente irregulares. Os avanços tecnológicos, contudo, não alteram a natureza da autoridade exercida pela administração aduaneira.
Os modelos algorítmicos operam por meio de correlação e inferência probabilística. A inferência produzida pelo sistema pode justificar o início de uma investigação — mas não pode substituir a atividade destinada a reconstruir a realidade da operação concreta. A correlação estatística permanece um julgamento de probabilidade. A autenticidade da transação continua sendo uma questão de fato. A passagem de uma dimensão para outra requer atividade cognitiva que não pode ser totalmente substituída pela lógica preditiva dos sistemas automatizados.²⁰
É nesse contexto que a teoria da ilegalidade aduaneira revela um potencial que transcende os limites tradicionais do Direito Aduaneiro. A categoria proposta fornece uma ferramenta conceitual adequada para controlar problemas decorrentes da crescente substituição da pesquisa por mecanismos de confirmação baseados em inferências estatísticas. Sempre que a hipótese produzida por modelos de risco ou sistemas de inteligência artificial se torna a premissa interpretativa para atividades subsequentes, ocorre um fenômeno funcionalmente equivalente ao identificado ao longo deste estudo: a pesquisa deixa de operar como instrumento de descoberta da realidade e passa a assumir a função de validar a inferência inicialmente produzida pelo sistema.
7.Conclusão
O presente estudo buscou demonstrar que a questão da natureza da competência administrativa da valoração precede logicamente todas as outras e condiciona a correta compreensão do próprio regime jurídico do valor aduaneiro.
A análise revelou que a adoção do valor da transação pelo sistema do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) aduaneiro produziu efeitos que vão além do âmbito das técnicas de quantificação tributária. Ocorreu uma mudança mais profunda, relacionada ao objeto da atividade administrativa: ao escolher a transação efetivamente realizada pelas partes como ponto de referência fundamental, o sistema deslocou o papel da autoridade aduaneira do campo da determinação para o campo da verificação. A Administração deixou de ser incumbida de identificar o valor apropriado de determinadas mercadorias e passou a ser responsável por reconstruir o seu valor real na transação sob seu controle.
A partir dessa compreensão, tornou-se possível atribuir um novo significado à doutrina da dúvida razoável. Esse princípio não se apresenta como um mecanismo destinado a ampliar o poder discricionário da Administração, nem como um instrumento concebido para facilitar a rejeição do valor declarado. Seu propósito é preservar a integridade cognitiva do processo investigativo, assegurando que as hipóteses preliminares permaneçam abertas à possibilidade de confirmação ou refutação durante o procedimento de auditoria.
Partindo dessas premissas, foi possível identificar um fenômeno que não pode ser satisfatoriamente explicado pelas categorias tradicionais de controle administrativo: a ilegalidade aduaneira. Sua especificidade não reside na falta de jurisdição, na ilegalidade do objetivo perseguido ou na falsidade dos motivos invocados. A falha se manifesta quando a jurisdição permanece formalmente intacta, mas perde sua correspondência funcional com a finalidade cognitiva que justifica sua atribuição pelo sistema jurídico. A investigação deixa de buscar o conhecimento e passa a confirmá-lo.
A principal contribuição da categoria proposta reside na mudança do foco do controle legal, da mera regularidade externa do procedimento para a preservação da integridade funcional da atividade administrativa. A relevância dessa conclusão transcende os limites do Direito Aduaneiro. Em qualquer poder administrativo que vise produzir conhecimento sobre fatos jurídicos, a legalidade exige não apenas a existência formal da autoridade e a observância do procedimento, mas também a preservação da racionalidade cognitiva que constitui o fundamento da legitimidade do seu exercício.
Qualquer competência estabelecida para compreender uma realidade específica permanece legítima apenas enquanto continuar orientada para a sua descoberta. Quando a investigação deixa de servir ao conhecimento e passa a servir à confirmação, a competência conserva a sua aparência formal, mas perde o fundamento jurídico que justifica a sua existência. Nesse ponto, a forma permanece, mas a legalidade desaparece.
Notas
1 Sobre a pluralidade de funções do direito aduaneiro, cf. BARREIRA, Enrique C. A relação jurídica tributária e a relação jurídica aduaneira. Revista de Estudos Aduaneiros, Buenos Aires, n.º 18, 2007.
2 ORGANIZAÇÃO MUNDIAL DO COMÉRCIO. Acordo de Implementação do Artigo VII do Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio de 1994 (Acordo de Valoração Aduaneira). Genebra: OMC, 1994.
3 O termo "ilegalidade aduaneira" é proposto como uma categoria dogmática original destinada a controlar a integridade funcional dos poderes de verificação. Não deve ser confundido com ilegalidade formal ou com a invalidade tradicional dos atos administrativos.
4 BARREIRA, Enrique C. O pedido de destino aduaneiro e a declaração aduaneira. Revista de Estudos Aduaneiros, Buenos Aires, nº 14, 2000.
5 BASALDÚA, Ricardo Xavier. Introdução ao Direito Aduaneiro: conceito e conteúdo do Direito Aduaneiro contemporâneo. Buenos Aires: Abeledo-Perrot, 1988. p. 42-58.
6 SHERMAN, Lawrence. Avaliação Aduaneira: Comentários sobre o Código de Avaliação Aduaneira do GATT. Nova Iorque: ICC Publishing, 1995. p. 15-28.
7 ORGANIZAÇÃO MUNDIAL DAS ALFÂNDEGAS. Convenção Internacional sobre a Simplificação e Harmonização dos Procedimentos Aduaneiros (Convenção de Quioto Revisada). Bruxelas: OMA, 1999. Anexo Geral, Capítulo 6.
8 Artigo 17 do VTA: "Nada neste Acordo deve ser interpretado como restringindo ou prejudicando o direito das administrações aduaneiras de verificar a veracidade ou exatidão de qualquer declaração, documento ou certificado apresentado para fins de valoração aduaneira."
9 ORGANIZAÇÃO MUNDIAL DO COMÉRCIO. Decisão 6.1 do Comitê de Valoração Aduaneira. Genebra: OMC. Ver também o Comentário 23.1 do Comitê Técnico da OMA sobre Valoração Aduaneira.
10 TRIBUNAL DE JUSTIÇA DA COMUNIDADE ANDINA. Decisão Preliminar 158-IP-2021. Quito: Tribunal de Justiça da Comunidade Andina, 2021.
11 BANDEIRA DE MELLO, Celso Antônio. Curso de Gestão Administrativa. 38ª edição. São Paulo: Malheiros, 2021. p. 141-150.
12 TARUFFO, Michele. A prova dos fatos. Madrid: Trotta, 2002. p. 90-115.
13 FERRER BELTRÁN, Jordi. A avaliação racional das evidências. Madri: Marcial Pons, 2007. p. 45-72.
14 DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Diretoria Administrativa. 37ª edição. Rio de Janeiro: Forense, 2024. p. 280-295.
15 GUASTINI, Riccardo. Interpretação e Argumentação. Madrid: Centro de Estudos Políticos e Constitucionais, 2014. p. 130.
16 BRASIL. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF. Convênio nº 3302-010.803. 3ª Seção de Julgamento, 3ª Ordinária Tourma. Jogado em: 29 de abril de 2021. Disponível em: .
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