En Buenos Aires a los 16 días del mes de julio de 2003, reunidas las Vocales de la Sala E, Dras. D. Paula Winkler y Catalina García Vizcaíno (el Dr. Krause Murguiondo se encuentra en uso de licencia), a fin de resolver en los autos caratulados: «LA ECONOMIA COMERCIAL S.A. DE SEGUROS GENERALES c/ D.G.A. s/ recurso de apelación», expte. Nº 16.055-A.
La Dra. Winkler dijo:
I.- Que a fs. 5/8 la recurrente, por apoderado, interpone recurso de apelación contra la resolución Nº 1933/01, del 10.4.01, por la cual se la intima al pago de los tributos en su carácter de aseguradora de la firma Kim Hwa Ja, que fuera condenada en los términos de los arts. 970 y 972 del C.A. Señala que la aduana no atendió ninguno de los fundamentos esgrimidos en la defensa en violación del derecho de defensa en juicio. Relata que, aunque la importadora reexportó la mercadería importada, la aduana inició el sumario por el mero vencimiento del plazo sin constatar si las obligaciones habían sido cumplidas. Plantea la inconstitucionalidad del art. 972, último apartado del C.A., y sostiene que el art. 265 del C.A. permite reexportar la mercadería en el plazo máximo de dos años. Agrega que las importaciones irregulares, como son las importaciones temporales que la aduana autoriza a importar definitivamente por el vencimiento del plazo, abonan el 100% de gravámenes y un 30% adicional pero no se les aplican multas como cuando se reexporta la mercadería pocos meses más tarde del vencimiento del plazo dispuesto a tal fin. Esta situación, entiende, desalienta a las aseguradoras. Aclara que no comparte el criterio mayoritario del Acuerdo Plenario Aduanero de este Tribunal, Microsistemas S.A. Impugna la liquidación practicada por la aduana, hace reserva del caso federal y solicita se revoque la resolución, con costas.
Que a fs. 21/25 y vta. el Fisco contesta el traslado del recurso. Se refiere a la naturaleza del seguro de caución. Puntualiza que la recurrente no ofreció prueba en sede aduanera y afirma que es la Res. Nº 72/92 el régimen al que se acogió la importadora y, por ende, la aseguradora, por lo que éste le es aplicable y no el que la misma pretende. Destaca que la aseguradora debe responder en la misma medida que la tomadora del seguro. Solicita se desestime el planteo de inconstitucionalidad del art. 972 del C.A. en virtud de lo dispuesto por el art. 1164 del mismo cuerpo normativo. Ofrece los actuados administrativos como prueba y solicita se confirme el fallo aduanero, con costas.
II.- Que no habiendo prueba a producir, se corre vista a la actora de las act. adm. Producidas las medidas para mejor proveer dispuestas en autos (v. fs. 63/69, 72/80 y 86/91), se eleva la causa a la Sala E que la pasa a sentencia a fs. 93.
III.- Que a fs. 29 del EAAA Nº 602.559/98 se apertura el sumario y en lo que ahora interesa, se corre vista a la firma importadora imputándosele la infracción prevista en el art. 970 del C.A., citándose a la aseguradora, en su carácter de garante de la obligación tributaria, que se presenta a fs. 37/39 y vta. A fs. 45/47 se agrega la resolución Nº 1933/01, que se recurre en la especie.
IV.- Que corresponde entonces abocarse a la resolución de la presente causa.
Que en cuanto al planteo de la actora en el sentido de que la actitud de la Administración se contradice con el principio de defensa en juicio, cabe recordar que la autoridad administrativa no está obligada a pronunciarse sobre todas y cada una de las argumentaciones que vierte el administrado en favor de su derecho.
V.- Que si bien la aseguradora afirma que la importadora ha reexportado la totalidad de la mercadería (v. fs. 5vta. de autos), no ha ofrecido prueba en tal sentido y ello tampoco surge de los obrados aduaneros, en los que la firma tomadora fue declarada rebelde (v. fs. 40 act. adm.).
Que en consecuencia, corresponde considerar que la mercadería ingresada mediante el DIT Nº 3370-6/97 se encuentra en infracción (v. fs. 78 de autos y copias de los ant. adm.).
Que la mencionada operación se documentó al amparo de la Res. MEOSP Nº 72/92, por lo que asiste razón al Fisco en que no le es aplicable la normativa que intenta la recurrente. Tampoco es procedente el plenario de este Tribunal in re Microsistemas S.A. en tanto refiere a operaciones de importación temporal documentadas bajo el régimen del dto. 1554/86.
VI.- Que, mediante la póliza Nº 503366, por un monto de $ 147.000.-, la firma recurrente garantizó la importación temporaria correspondiente a 57.905 metros de tejido poliester (v. fs. 89 y vta. de autos).
Que siendo ello así, en tanto lo exigido por el servicio aduanero por tributos mediante la resolución recurrida exceda el monto garantizado, tal reclamo no puede prosperar.
Que si bien la actora no se ha agraviado respecto de la inclusión del derecho adicional previsto en la Res. Nº 72/92 (v. liquidación a fs. 16 ant. adm.), cabe señalar que dicho derecho corresponde y es exigible, como se verá. En efecto, tratándose de una operación realizada dentro del régimen de la Resolución ME Nº 72/92, y considerándose configurada la infracción por la mercadería, a dicha importación -considerable como irregular- le resulta de aplicación lo dispuesto en el art. 15 de la mencionada resolución, que textualmente reza: Cuando se autorice la importación para consumo de una mercadería ingresada bajo el presente régimen, deberán abonarse, además de los tributos correspondientes a esta destinación vigentes a la fecha de registro de la destinación para consumo, una suma adicional en concepto de derechos de importación, equivalente al TREINTA POR CIENTO (30%) del valor en Aduana de la mercadería al momento del registro de la correspondiente solicitud de destinación. Que es cierto que en dicho régimen no se hace ninguna referencia al supuesto de importación para consumo irregular, como sucede en la especie, sino regular. Sin embargo, cabe entender que este supuesto se encuentra comprendido en los términos en que vengo exponiendo pues no es dable nunca considerar que ha habido imprevisión legislativa (CSJN doct. de Parquerama S.A. del 22.2.94) y considerando que la razonabilidad es garantía constitucional innominada, aparece como irrazonable considerar que se hubiere querido que el infractor quedara en una situación mejor a la de quien regularmente cumple con sus obligaciones fiscales. Que ello surge, por otra parte, también -aunque no en el holding sino en el dictum- de la sentencia de Nuestro Más Alto Tribunal recaída en Microsistemas S.A., expte. TFN Nº 8003-A, considerando 6º, que la suscrita ya hubo de acatar en otros precedentes, por obvias razones de economía procesal (v. mi voto in re Aluplata S.A., causa Nº 9749-A, sent. de esta Sala del 27.5.99).
Que, a mayor abundamiento, cabe señalar que el derecho adicional conforma uno de los rubros asegurados en tanto aparece incluido en la liquidación practicada en el DIT en vista, como así también en el formulario de garantías (v. carpeta a fs. 78 de autos y copias de las act. adm.).
VII.- Que es cierto que la actora debe en principio responder hasta el monto de lo asegurado, es decir, el monto previsto en la póliza que -en la especie- asciende a $ 147.000.- (v. fs. 89 de las act. adm.) en lo que hace al capital. La misma, si bien emitida en dólares estadounidenses, sólo debe a mi juicio pesificarse sin adicionarse lo que resultare por el CER contemplado en el dec. 214/02 en atención que, por tratarse de una garantía, y no de una obligación de dar sumas de dinero, que es lo que garantiza, el monto debe quedar circunscrito a lo que resulta de la pesificación. La exigencia aduanera, por otro lado, ha sido en pesos.
Que sobre dicho monto no corresponde calcular actualización atento la fecha de emisión de la póliza en el mes de abril de 1997. Ello, sin perjuicio de los intereses que se devenguen hasta el total y efectivo pago de la deuda.
VIII.- Que con relación a los mencionados intereses, tengo dicho que la aseguradora debe responder por la mora del tomador y no por la suya propia salvo que esta última fuera anterior (v. fs. 31 y 32 del sumario).
Que dichos intereses son aplicables y se devengan a partir de los diez días contados a partir del 18.10.00, por lo que comienzan a correr desde el 2.11.00.
IX.- Que la actora pretende se declare la inconstitucionalidad del art. 972, última parte del C.A.
Que a este Tribunal le está vedada tal declaración por el art. 1164 del C.A.
Que, por lo demás, no existió en el legislador ningún ánimo de mejorar la situación penal del que incumple el régimen de la destinación suspensiva de importación temporal respecto del que comete un delito de contrabando, lo que no puede ser objeto de pronunciamiento por parte de este Organismo Jurisdiccional, en tanto no resulta competente, delito para el que se han previsto penas privativas de libertad y el comiso y demás sanciones contempladas en el art. 876 y ccs. del cuerpo normativo citado.
Que con relación al contrabando menor, que es una infracción aduanera y respecto de la que este Tribunal tiene competencia, cabe señalar que las sanciones son mayores, consistentes en una multa de dos a diez veces el valor en plaza de la mercadería involucrada y el decomiso de ésta y el bien jurídico tutelado, diferente.
Que la última parte del art. 972 del C.A., a los efectos de la infracción en vista, aclara que el incumplimiento de la obligación de reexportar en término afecta la finalidad tenida en cuenta por el régimen de la importación temporal, lo que es razonable pues condice con lo dispuesto en los arts. 250 y ss. del C.A.
Que el hecho imponible se ha producido por el mencionado incumplimiento, no habiéndose acreditado ni en sede aduanera ni en la de este Tribunal que la reexportación se hubiera producido, debiendo agregarse que lo que se le exige a la aseguradora no es multa, sino los tributos conforme el art. 274 ap. I y concs. del C.A.
X.- Que por lo expuesto, voto por: 1.- Confirmar la resolución Nº 1933/01, en lo que fue materia de recurso, declarando que los intereses se devengan desde el 2.11.00. Con costas. 2.- Ingrese la actora el saldo restante en concepto de tasa de actuación -ley 22.610 y modif.- dentro del quinto día, bajo apercibimiento de que se libre boleta de deuda por Secretaría General de Asuntos Aduaneros. ASI LO VOTO.
La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo:
I) Que adhiero en lo sustancial al voto precedente, con las salvedades de los puntos siguientes.
II) Que en lo relativo al cómputo de intereses sostengo que deben computarse en los términos del art. 794 del C.A., a partir del vencimiento del plazo de diez días contado desde que se notificó la aseguradora de la liquidación tributaria (en la especie tal notificación se produjo el 18/10/00; ver fs. 31/vta. de los ant. adm.), independientemente de la fecha en que se hubiera notificado a la importadora. Aclaro que en la especie la Tomadora del seguro se notificó el mismo día (18/10/00; ver fs. 32/vta. de los ant. adm.)
Que fundo esta discrepancia de criterio en la autonomía del derecho tributario, por la cual no necesariamente resulta aplicable supletoriamente el Código Civil en lo atinente a la garantía prestada conforme al régimen del Código Aduanero, atento a las regulaciones específicas contenidas en éste, v.gr. en sus arts. 786 y 794.
Que es así que la Corte Suprema de Justicia de la Nación sostuvo que el carácter supletorio del Código Civil no rige cuando la literalidad de las normas fiscales excluyen a los principios civiles o éstos no devienen adecuados para dilucidar problemas impositivos (doctrina de Fallos, 249:256) (Tacconi y Cía. S.A., del 3/8/89; Fallos, 312:1241).
Que, por ende, la aplicación del Código Civil en esta materia es excepcional, de modo que v.gr., el devengamiento de los intereses respecto del asegurador difiere del relativo a la asegurada (conf. arts. 786 y 794 del C.A.), las tasas de intereses previstas en el art. 791 del C.A. también son diferentes de las aplicadas en el ámbito civil, hay conceptos por los cuales se puede obligar la importadora (derechos adicionales) sin obligación por parte de la aseguradora, etc.
Que, en cambio, atento a la autonomía del derecho tributario, no corresponde aplicar en la especie el Código Civil, sino lo normado por los arts. 786 y 794 del C.A.
Que, congruentemente con esta postura, he sostenido que la eventual apertura de concurso e incluso la eventual quiebra- de la importadora no es óbice al cómputo de los intereses respecto de la aseguradora, atento a que reiteradamente he puntualizado que los intereses computables para ésta son los debidos por su propia mora, y no por la de su asegurada (conf. arts. 786 y 794 del C.A.), siendo esta obligación de derecho público (derecho tributario), y no de derecho privado.
Que, en efecto, la suscripta ha dicho, entre otros, en La Meridional Cía. de Seguros S.A. del 23/5/97, Banco Sudameris del 31/8/99, que si bien la actora es solidariamente responsable de las obligaciones de la garantizada, a su respecto debe cumplirse con lo normado por el art. 786 del C.A. en cuanto a que ‘liquidados los tributos, el servicio aduanero debe notificar tal liquidación al deudor, garante o responsable de la obligación tributaria’, y vencido el plazo de 10 días desde esta notificación se devengan los intereses y la actualización respectivos (conf. arts. 794 y 799 del C.A.) (en el mismo sentido caben mencionar los votos de la suscripta en: Aseguradora de Cauciones S.A. de Seguros, del 7/4/97; Siglo XXI, del 17/11/98; Aseguradora de Créditos y Garantías S.A., del 29/4/99).
Que, a mayor abundamiento, cuadra notar que los intereses resarcitorios constituyen obligaciones accesorias cuyo presupuesto no es el hecho generador de la obligación tributaria, sino la mora (conf. Jarach, Dino. Finanzas Públicas y Derecho Tributario, ps. 371/72. Cangallo. Buenos Aires. 1989).
III) Que no se encuentra discutido que al momento de la configuración del hecho generador de la obligación tributaria (importación para consumo) regía la Res. Nº 72/92, norma ésta que también se aplicaba para establecer los elementos de esa obligación (en lo que aquí interesa para establecer el objeto, esto es, la suma de dinero que en concepto de tributos, debe abonar la actora). Por ende, no parece dudoso que se aplica el art. 15 de la Res. Nº 72/92 que especifica las alícuotas para arribar al quantum debeatur. Cuadra recordar que el art. 15 prescribe que: Cuando se autorice la importación para consumo de una mercadería ingresada bajo el presente régimen, deberán abonarse, además de los tributos correspondientes a esta destinación vigentes a la fecha de registro de la destinación para consumo, una suma adicional en concepto de derechos de importación, equivalente al TREINTA POR CIENTO (30 %) del valor en Aduana de la mercadería al momento del registro de la correspondiente solicitud de destinación. (El subrayado es del presente).
Que en cuanto a la naturaleza tributaria y no penal del referido adicional esta Sala ha tenido ocasión de expedirse en autos caratulados Kursaal S.A. sentencia del 23/11/95.
Que, por otra parte, en los términos del art. 1164 del C.A. este Tribunal no puede expedirse sobre el planteo de inconstitucionalidad de la Resolución MEYOSP 72/92.
Que a ello se agrega en la especie que la actora garantizó expresamente el derecho adicional del 30% (ver DIT 3370-6/97 y el formulario de control de garantías que luce en el sobre contenedor de fs. 78 de autos), por lo cual no puede volverse contra sus propios actos.
Que, a mayor abundamiento, corresponde puntualizar que la Resolución MEYOSP 72/92 implementó un régimen de importación temporaria para perfeccionamiento industrial, al cual la recurrente voluntariamente se acogió, obstando a su impugnación posterior, por cuanto no puede volverse contra sus propios actos. Ese régimen se estableció como estímulo a las exportaciones y, por ende, para contribuir al incremento de la actividad productiva y al mejoramiento del nivel ocupacional, posibilitando la concurrencia de las mercaderías a los mercados exteriores en condiciones competitivas, ya sea mejorando la calidad o atenuando la incidencia de los mayores costos en el proceso productivo (ver la fundamentación de su Considerando).
Que, por consiguiente, se previó que la falta de reexportación de los insumos introducidos por ese régimen se encontrara gravada con un derecho adicional del 30% de su valor en aduana. Resulta razonable sostener que este adicional se aplique tanto a las importaciones regulares como a las irregulares (salvo que la aduana disponga el comiso de los insumos), toda vez que el hecho de que la aduana no decrete el comiso de las mercaderías introducidas según lo normado por el art. 970 ap. 2 del C.A., implica indudablemente que autorizó la importación para consumo irregular en los términos del art. 15 de la Resolución MEYOSP 72/92.
Que este derecho adicional tiene por finalidad el cumplimiento de los objetivos de incrementar las exportaciones y el mejoramiento del nivel ocupacional a que se refiere la fundamentación de la mencionada Resolución. Tanto es así que el art. 16 de ésta prevé que si al exportarse la mercadería introducida temporariamente no se hubiere cumplido con el perfeccionamiento industrial previsto (…), el exportador deberá abonar un derecho de exportación del veinte por ciento (20%) del valor imponible definido por el art. 735 y concordantes del Código Aduanero.
Que tal norma se aplica aun a las exportaciones regulares, de lo cual se infiere que los derechos adicionales gravan las importaciones para consumo o exportaciones para consumo de mercaderías en cuanto no se hubiere cumplido con el perfeccionamiento industrial y la posterior exportación, a que se obligan los importadores dentro del régimen que nos ocupa.
Que, por consiguiente, este derecho adicional debe incluirse en el cálculo de los tributos.
IV) Que si bien la garantía fue emitida en dólares estadounidenses, no se debe aplicar a este respecto el Coeficiente de Estabilización de Referencia, ya que al momento en que se configuró el hecho imponible que dio lugar a la obligación de garantía de la aquí actora (25/4/98; ver fecha de la comisión de la infracción que es presupuesto de la obligación tributaria a fs. 45 de los ant. adm.), aún no se había modificado la ley 23.928 de convertibilidad. Nótese que la ley 23.928 fue modificada por la ley 25.561, que ha sido publicada en el Boletín Oficial el 7/1/02.
Que una solución contraria importaría contravenir el principio de legalidad ínsito en todas las obligaciones tributarias, así se trate de las relativas a los garantes.
Que, a mayor abundamiento, cuadra señalar como lo noté en mi voto en Aseguradora de Créditos y Garantías S.A., del 20/6/03- que las deudas tributarias fueron pesificadas en los momentos de configurarse los hechos generadores de la obligación tributaria anteriores al dec. 214/02, según los arts. 638 inc. e) y 639 del C.A., en que se produjo la conversión de la moneda extranjera prevista en esta última norma.
Que ninguna obligación en dólares estadounidenses que tornara aplicable los arts. 1° y 8° del dec. 214/02, subsistió a partir de esos momentos, por lo cual en la especie es improcedente el Coeficiente de Estabilización de Referencia previsto en este decreto.
Que, en síntesis, a la fecha de configuración del hecho generador de la obligación tributaria (25/4/98), ésta se convirtió a pesos a razón de un dólar estadounidense un peso (cfr. art. 639 del C.A.), por lo cual no pudo realizarse la conversión prevista en el decreto 214/02 ni, por consiguiente, es aplicable el referido Coeficiente de Estabilización de Referencia.
V) Que, por último, este Tribunal no puede examinar el planteo de inconstitucionalidad del art. 972 del C.A. por vedarlo el art. 1164 del C.A.
Que, por lo demás, la cuestión relativa a las sanciones constituye un tema de política criminal que no es judiciable, salvo irrazonabilidad de las mismas.
Así lo voto.-
En virtud de la votación que antecede, SE RESUELVE:
1.- Confirmar la resolución Nº 1933/01, en lo que fue materia de recurso, declarando que los intereses se devengan desde el 2.11.00. Con costas.
2.- Ingrese la actora el saldo restante en concepto de tasa de actuación -ley 22.610 y modif.- dentro del quinto día, bajo apercibimiento de que se libre boleta de deuda por Secretaría General de Asuntos Aduaneros.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.
Suscriben la presente las Dras. Winkler y García Vizcaíno por encontrarse en uso de licencia el Dr. Krause Murguiondo (art. 1162 del C.A.).
