1. Introito
De un tiempo a la fecha, se observa un aumento de los cuestionamientos de las formalidades de la documentación complementaria y/o intervenciones previas aportadas por los administrados al proceso de verificación. Errores menores y subsanables aparecen como insalvables y con entidad suficiente para hacer perder validez jurídica al documento aportado.
Del mismo modo, advertimos un crecimiento de las críticas clasificatorias formuladas al momento del control documental, que traen como correlato la supuesta invalidez de parte de la documentación complementaria y/o intervenciones previas presentadas.
En ambas hipótesis, en muchas ocasiones, estos reclamos terminan generando la instrucción de sendos sumarios contenciosos en los cuales el verificador imputa a los administrados la comisión de la infracción de declaración inexacta. La denuncia se sostiene y hace fuerte en la supuesta falta de aplicación de cierta documentación complementaria y/o intervención previa, que transforma a la carga en mercadería de importación prohibida.
De modo que el impacto de estas denuncias es tremendo, pues mientras se debate en torno a la supuesta prohibición denunciada y la existencia de la infracción endilgada, la mercadería no puede ingresar a plaza justamente por la supuesta prohibición de ingreso.
Es claro que la función primordial de las Aduanas es justamente controlar que no ingresen mercaderías cuya importación se encuentra prohibida. Sin embargo, advertimos peligrosa la tendencia detallada, que en muchos casos evidencian cierto apresuramiento a la hora de determinar que los ingresos resultan prohibidos, por cuestiones que, a la postre, resultan menores. Como siempre, corresponde en esta cuestión el estricto apego a la ley y al principio de legalidad.
De lo contrario, el verificador se irrogaría facultades de legislador (determinando una prohibición cuando el legislador no la impuso) y avanzaría contra derechos constitucionales de los administrados como es la libertad para ejercer industria y comercio lícito e importar y exportar mercaderías.
2. La declaración aduanera
Ciertamente la importación de mercaderías debe realizarse por los lugares habilitados y en los horarios habilitados. Se impone, además, la debida intervención de la Aduana. A ese efecto, corresponde la declaración previa de ingreso.
La declaración aduanera es el acto efectuado en la forma prevista por la Aduana, mediante el cual los interesados indican el régimen aduanero que ha de aplicarse a las mercancías y comunican los elementos cuya declaración exige la Aduana para la aplicación de este régimen.
Constituye, entonces, una declaración escrita, formulada ante la Aduana por quien tiene la disponibilidad jurídica de la mercadería, a efectos de someter la misma al control aduanero. Sin esta previa declaración escrita, la mercadería no puede ingresar o egresar -de manera regular- al o del territorio aduanero.
La violación del debido control aduanero que debe concretarse sobre las mercaderías que ingresan o egresan de nuestro territorio aduanero puede configurar el delito de contrabando. Por lo tanto, esta declaración previa, que anticipa una operación de importación o exportación regular, hace a la esencia del régimen aduanero.
Esta declaración aduanera debe ser veraz y exacta y corresponde al declarante individualizar la totalidad de los elementos necesarios que deben ser tenidos en cuenta por el servicio aduanero para la correcta clasificación y valoración de la mercadería, así como para ejercer debidamente todas las funciones de control que se encuentran a su cargo.
Esta declaración que se formula ante la Aduana, es la que da comienzo al despacho aduanero y, mediante ella, el declarante solicita a la Aduana se autorice la destinación aduanera peticionada.
3. La infracción de declaración inexacta
La declaración aduanera es inalterable y no admite modificación o rectificación una vez presentada, salvo excepciones. Por lo tanto, esta declaración una vez formulada, obliga y compromete al declarante. Ello implica que el declarante responde por la exactitud y veracidad de la declaración.
De allí que, en la medida que el servicio aduanero autorice la destinación en la confianza de que la declaración es veraz y completa, las diferencias que se comprobaren en transgresión a esa confianza podrán ser objeto de sanción.
Considerando la importancia que tiene el esquema de despacho en confianza, único sistema que permite el actual volumen de tráfico internacional de mercaderías, surge evidente la necesidad de sancionar a quien vulnera aquella confianza y formula una declaración que difiere del resultado de la comprobación aduanera.
El Código Aduanero ha impuesto el deber de veracidad y exactitud de la declaración aduanera y ha dispuesto penalizar la declaración inexacta con el tipo previsto en el artículo 954. Se sanciona a quien, para cumplir cualquier operación de importación o exportación, formule ante el servicio aduanero una declaración que difiera con el resultado de la comprobación, en la medida de que se produzca o hubiera podido producir: (a) un perjuicio fiscal, (b) una transgresión a una prohibición y/o (c) el ingreso o egreso desde o hacia el exterior de un importe distinto del que correspondiere.
El tipo previsto en el inc. b), exige una declaración que difiera del resultado de la comprobación, que sea susceptible de producir una transgresión a una prohibición a la importación o a la exportación de mercaderías. La sanción prevista es una multa de uno a cinco veces el valor en aduana de la mercadería en infracción.
4. Las prohibiciones en el Código Aduanero
Es claro que para determinar si la conducta desplegada por el administrado se adecúa al tipo de la infracción de declaración inexacta, previsto en el inciso b), debe existir una prohibición de importación o exportación vulnerada. De lo contrario, no se verificaría una adecuación exacta al tipo.
Si hablamos de prohibiciones en materia aduanera, debemos recurrir a la Sección VIII Prohibiciones a la importación y exportación. En el Código Aduanero las prohibiciones a la importación o exportación se distinguen: a) según su finalidad en económicas o no económicas y b) según su alcance en absolutas o relativas.
Las prohibiciones económicas son aquellas que se establecen para asegurar un adecuado ingreso para el trabajo nacional o combatir la desocupación; ejecutar la política monetaria, cambiaria o de comercio exterior, promover, proteger o conservar actividades nacionales productivas de bienes o servicios; estabilizar los precios internos; atender a las necesidades de las finanzas públicas; proteger los derechos de propiedad intelectual; resguardar la buena fe comercial.
Por su parte, las prohibiciones no económicas son las determinadas para resguardar la defensa nacional; la política internacional; la seguridad pública; la moralidad pública y las buenas costumbres; la salud pública; política alimenticia o sanidad animal; la protección del patrimonio artístico, histórico, arqueológico o científico; la conservación de las especies animales o vegetales o la preservación del ambiente.
Las prohibiciones absolutas son aquellas que impiden a todas las personas la importación o la exportación de determinadas mercaderías y las prohibiciones relativas son aquellas que prevén excepciones a favor de una o varias personas.
En materia de prohibiciones, el principio general es el impedimento ab initio de importar o exportar determinadas mercaderías. La excepción es una autorización a determinadas personas sujetas a un régimen especial con sometimiento a determinadas obligaciones. La autorización puede ser establecida por el Poder Ejecutivo y, en función de la autorización, la mercadería tendrá un régimen restrictivo en relación a su uso y disponibilidad.
Cuando se constatare una vulneración a una prohibición, el tipo previsto en el art. 954, inc. b) no ofrece dudas. Por ejemplo, si se declarara la importación de una mercadería de ingreso o egreso permitido y se constatara en la verificación que se trata de mercadería en relación a la cual existe una prohibición de importación o exportación, la conducta desplegada merece reproche infraccional.
5. El alcance del término prohibición y las intervenciones previas
Como anticipamos, se han generado no pocas controversias en torno a esta figura infraccional, en los casos de mercaderías en relación a las cuales, su ingreso definitivo requiere una intervención previa del Estado. Es el caso de mercaderías cuyo ingreso no se encuentra prohibido, pero que requieren, para su despacho a plaza, la previa intervención de organismos competentes.
Se trata de supuestos ingresos que merecen una especial atención y deben ser supervisados o validados, aún no existiendo una prohibición en torno a la mercadería. Podemos incluir en este punto mercaderías que requieren una previa intervención del Servicio Nacional de Sanidad Animal (SENASA), Instituto Nacional de Alimentos (INAL), Sistema Métrico Legal Argentino (SIMELA), Administración Nacional de Medicamentos, Alimentos y Tecnología Médica (ANMAT) o necesiten para su ingreso un Certificado de Seguridad Eléctrica, entre otras intervenciones previas.
Y peor aún es el supuesto de las Licencias de Importación (automáticas y no automáticas) o las denominadas SIRA (Sistema de importaciones de la República Argentina), dado que son intervenciones previas generalizadas.
En todos estos casos, antes de documentar la destinación definitiva de importación a consumo y visto la exigencia de la validación previa, el importador debe gestionar ante la autoridad de aplicación un certificado/licencia/registro previo.
Se han generado no pocas dudas en torno a definir si la presentación a despacho de mercadería que requiere una intervención previa, con la intervención, licencia o SIRA emitida con algún error, tienen entidad para configurar la infracción aquí analizada. Ello supone considerar que el error torna inhábil a la intervención/licencia/SIRA presentada o generada y de este modo, la mercadería así presentada a despacho resulta prohibida.
No compartimos esta posición. Las intervenciones previas, y especialmente las SIRA, no resultan asimilables a una prohibición. Se trataría de una aplicación analógica del concepto de prohibición, vedado en materia penal en función del principio de tipicidad.
Muy por el contrario, consideramos que la mercadería que requiere una validación previa para su importación no resulta una mercadería de importación prohibida, sino que se trata de mercadería de importación permitida con trámites previos que deberán ser cumplidos para su importación o, incluso en muchos casos, para su comercialización
Muy especialmente en el caso de las SIRA, dado que se trata simplemente de un sistema de monitoreo previo.
6. La doctrina de la Corte Suprema
La doctrina de la Corte, “Nate Navegación y Tecnología Marítima SA”, tiene algunos años, diría más de diez, pues hablamos de un caso del 2012. Sin embargo, sigue siendo determinante para la solución de este tipo de controversias. Sobre todo, considerando que en este año 2023, el Tribunal Superior ha ratificado su plena y actual aplicación, al resolver un nuevo caso de manera análoga.
Si bien en el caso “Nate”, la infracción imputada era la transgresión a las obligaciones impuestas como condición de un beneficio (prevista en los arts. 965 y 966 del CA), lo cierto es que el tipo imputado en ese caso exige el incumplimiento de una obligación que hubiere condicionado el otorgamiento de una excepción a una prohibición de importación. De manera que correspondía dilucidar si existía una prohibición de importación, condición necesaria para la adecuación al tipo analizado, al igual que en los temas analizados en el presente artículo.
Por lo tanto, entendemos que la doctrina “Nate”, resulta de estricta aplicación al tema que nos ocupa y así lo ha validado la Corte Suprema recientemente en el caso “Casas”, conforme seguidamente veremos. Veamos la doctrina.
En el caso “Nate”, existió una operación de leasing en la que participaron el Citibank y Nate, a cuyo amparo se importó de manera definitiva un buque desde Paraguay. El banco actuó como importador, pero éste luego lo entregó a la empresa Nate, para su explotación, en los términos antes definidos en el contrato de leasing.
La Aduana consideró que esta entrega (del banco importador a Nate) supuso el incumplimiento de las exigencias establecidas en la reglamentación, que imponía que el importador resultara el usuario directo del bien importado.
En tal sentido y visto que el buque solo podía ser utilizado por el importador, su cesión al amparo del leasing suscripto, supuso a juicio de la Aduana un incumplimiento al régimen a cuyo amparo se importó y consecuentemente, a su criterio el ingreso resultaba prohibido. Ello así pues la Aduana consideró que el incumplimiento de este requisito, restricción o condición, resultaba asimilable a una vulneración de una prohibición.
El Tribunal Fiscal convalidó la tesis de la Aduana, pero la Sala IV de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal hizo lugar al recurso de apelación y dejó sin efecto la sentencia. Finalmente, la Corte Suprema, en fallo del 12 de junio de 2012, admitió el recurso extraordinario presentado por la Aduana y confirmó el fallo de la Cámara que rechazó la condena aduanera. Al hacerlo, hizo suyo el dictamen de la Procuradora Fiscal.
Mediante dictamen del 4 de octubre de 2010, la Procuradora Fiscal destacó que toda operatoria aduanera ha de realizarse siguiendo las pautas regladas en cuanto a horarios, modos, trámites administrativos, declaraciones y pagos de los correspondientes tributos y demás requisitos consabidos propios de un régimen tan delicado. Pero destacó que ello no puede implicar la inversión de la regla fundamental consagrada en el art. 19 de la Constitución Nacional, elevando tales requisitos al grado de prohibición, la que sólo se vería levantada para los casos en que se siguiesen tales pasos legales y reglamentariamente determinados.
La doctrina es clara, en principio la prohibición debe ser expresa. La seguridad jurídica presupone la tipificación por la ley, de las conductas de lo prohibido. De lo contrario, prevalece el concepto de libertad de importación como regla general, pues nadie puede ser obligado a hacer lo que la ley no manda ni privado de lo que ella no prohíbe, de acuerdo a la manda constitucional.
Si bien han pasado algunos años desde el caso “Nate”, esta doctrina ha cobrado actualidad, visto que en forma reciente, en agosto de 2023, la Corte Suprema ha validado su plena aplicación.
En efecto, se trata de un caso en donde se investigaba la comisión de la infracción de declaración inexacta prevista en el art. 954, inc. b), del CA y se analizaba la presunta vulneración de una prohibición. En el caso, se debatía la legitimidad de la exportación de una mercadería para cuyo egreso resultaba necesaria la intervención previa del RENAR y el aporte del respectivo certificado.
En el fallo de la Sala 2 de la Cámara Federal de Salta, del 4 de marzo del 2022, se concluyó que si bien no existió diferencia entre la mercadería declarada por el exportador y la constatada por el servicio aduanero, en el permiso se habría consignado que la carga no requería intervención previa del RENAR, cuando la carga exportada requería dicha intervención, por tratarse de mercadería con carácter explosivo. De manera que la Cámara consideró que la omisión del aporte de la intervención previa del RENAR y la omisión de indicación de tal circunstancia en la declaración, suponía una falta que encuadraba en la infracción de declaración inexacta que, además, violentaba una prohibición de exportación.
La Corte Suprema, en el fallo del 3 de agosto de 2023, declaró formalmente procedente el recurso extraordinario interpuesto y dispuso revocar la sentencia apelada, considerando aplicable al caso bajo estudio el criterio establecido por el Cimero Tribunal el 12 de junio de 2012 en el caso “Nate”, sentencia a cuyos fundamentos corresponde remitirse, por razones de brevedad.
De manera que el Tribunal Superior, en su actual composición, ha ratificado la doctrina “Nate” y la debida interpretación del concepto de prohibición establecido en el Código Aduanero, dando preeminencia al principio de legalidad y seguridad jurídica.
Los magistrados están obligados a aplicar la ley, es decir deben resolver aplicando la ley, aún cuando la consideren injusta. La división de podres prevista en la Constitución así lo impone.
La seguridad jurídica, en palabras de Badeni, presupone la tipificación por la ley, en forma genérica o específica, de las conductas que les está vedado desarrollar a las personas, así como también de las conductas que pueden desplegar lícitamente en el ámbito de las relaciones sociales y comerciales. Supone precisar legalmente los tipos permitidos y los no permitidos, de manera que el hombre pueda prever y valorar los efectos jurídicos y las consecuencias de sus actos. En definitiva, la seguridad jurídica presupone la plena vigencia y cumplimiento de la ley por gobernantes y gobernados.
7. Consideraciones finales
Debe mediar prudencia en los funcionarios actuantes a la hora de denunciar a los administrados en el marco de operaciones aduaneras que tienen intervenciones previas (hoy todas dado la exigencia generalizada de la SIRA), con posibles defectos formales.
No todos los errores conllevan invariablemente la invalidez del documento o trámite previo y muchos menos si esta supuesta falta de valor jurídico, puede tener entidad para transformar a esta carga en mercadería de importación o exportación prohibida.
En su caso, la Administración –por supuesto dependiendo la magnitud del error detectado- debería requerir al administrado la subsanación del error con carácter previo al libramiento a plaza de la mercadería.
Para formular una imputación infraccional cuyo tipo requiera expresamente la vulneración a una prohibición, debe existir una prohibición expresa. De lo contrario se abusaría del tipo imputado, violentándose el principio de legalidad y la seguridad jurídica.
La seguridad jurídica presupone la tipificación por ley de las conductas de lo prohibido. De lo contrario, la libertad es la regla general, en el caso, hablamos de libertad para importar y exportar.
Abogado (UCA), Socio del Estudio Petersen & Cotter Moine.
Miembro de Número del Instituto Argentino de Estudios Aduaneros (Presidente 2010/2011). Miembro activo de la Academia Internacional de Derecho Aduanero (Miembro Comisión Directiva 2015/2023). Miembro Activo de la Asociación Argentina de Estudios Fiscales. Miembro de la Comisión de Derecho Aduanero del Consejo del Centro de Estudios de Derecho Financiero y Derecho Tributario, del Departamento de Derecho Económico Empresarial de la Facultad de Derecho de la Universidad de Buenos Aires. Miembro del Comité Científico de la Revista del Instituto Colombiano de Derecho Tributario.
Profesor de derecho aduanero en los post-grados de derecho aduanero de la Universidad de Buenos Aires, en donde además es el Vicepresidente de la Actualización de Derecho Aduanero; de la Universidad Católica Argentina, de la Universidad Austral y de la Universidad Di Tella.
Autor de los libros “Derecho Aduanero y Comercio Internacional”, editado en 2018 por Guía Práctica; "Derecho Aduanero", editado en 2014 en 3 tomos por Abeledo Perrot, ganador del Premio Asociación Argentina de Estudios Fiscales 2014 al libro del año; “Infracciones Aduaneras”, editado en 2011 y segunda edición 2013 por Abeledo Perrot; y Coordinador y coautor de los libro “Estudios de Derecho Aduanero”, editado en 2007 por Lexis Nexis y "Estudios de Derecho Aduanero. 30 Años del Código Aduanero", editado en 2012 por Abeledo Perrot. Fue uno de los actualizadores del Código Aduanero Comentado, editado en 3 tomos por Abeledo Perrot en 2012.
También ha participado en libros colectivos publicados en el exterior y ha publicado más de cincuenta artículos vinculados al derecho aduanero, publicados en diversos medios (la ley, el derecho, jurisprudencia, revista de derecho fiscal, revista de estudios aduaneros, revista impuestos, diario La Nación).