Cuestiones aduaneras del RIGI

Concepto 

El RIGI es el Régimen de Incentivos para Grandes Inversiones establecido mediante el Título VII de la Ley N° 27.742 -Ley de Bases y Puntos de Partida para la Libertad de los Argentinos-. Por esta vía el gobierno pretende atraer inversiones para lo cual ofrece al futuro inversor beneficios tributarios, aduaneros y cambiarios concretos. Asimismo, le asegura que los incentivos ofrecidos no serán alterados por derogaciones posteriores a la ley referida ni por la legislación de normativa tributaria, aduanera o cambiaria que sea respectivamente más gravosa o restrictiva que la contemplada en aquella. 

Objetivos prioritarios que persigue el Estado a través del RIGI 

Principalmente el Estado procura atraer inversiones a la República Argentina para promover el desarrollo económico nacional, posibilitar la realización de determinadas industrias que no podrían desenvolverse de otro modo, fomentar el crecimiento de cadenas de producción locales, favorecer la creación de empleo y, en lo que nos concierne, incrementar las exportaciones de mercaderías y servicios comprendidos en los sectores de interés impulsados por el RIGI -forestoindustria, turismo, infraestructura, minería, tecnología, siderurgia, energía, petróleo y gas-

Beneficios Aduaneros 

En primer lugar, el art. 193 de la ley prevé que los beneficiarios, inversores calificados como vehículos titulares de un único proyecto -VPU-, podrán importar y exportar libremente mercadería para la construcción, operación y desarrollo del proyecto adherido al RIGI. Consecuentemente, en ese marco, no estarán alcanzados por: “…prohibiciones ni restricciones directas, restricciones cuantitativas, cupos o cuotas, de ningún tipo, ni cualitativas, de carácter económico. Tampoco podrán aplicárseles precios oficiales ni ninguna otra medida oficial que altere el valor de las mercaderías importadas o exportadas, ni prioridades de abastecimiento al mercado interno, aun cuando las mismas estén previstas en la legislación vigente a la fecha de adhesión y excepto que las mismas se encuentren expresa y específicamente incluidas en la aprobación de la autoridad de aplicación de la solicitud de adhesión y del plan de inversión presentado…”. Se explica que: “…se considerará que configuran prohibiciones o restricciones directas a las importaciones o a las exportaciones de carácter económico, en los términos del presente artículo, a las declaraciones juradas anticipadas, las licencias automáticas y no automáticas, los certificados de importación, los sistemas de monitoreo de importaciones o exportaciones y cualquier otra declaración, intervención, acto administrativo o presentación de carácter previo a la registración del despacho de importación o del permiso de embarque de exportación que requieran aprobación, autorización, validación o habilitación expresa, tácita o sistémica por parte del Estado. También se considerarán restricciones directas las medidas que exijan la presentación de certificados de origen, salvo cuando el origen de la mercadería cuya importación se solicita de derecho a la aplicación de preferencias arancelarias o tratamientos diferenciales, o cuando dicha mercadería esté sujeta a la aplicación de derechos antidumping, compensatorios o específicos, o a medidas de salvaguardia…”. Asimismo, se dispone que: “…cualquier restricción y/o afectación en los términos de los párrafos anteriores será considerada como una violación a lo establecido en el artículo 165 de esta ley…”. A su vez, esta norma reza: “…cualquier norma o vía de hecho por la que se limite, restrinja, vulnere, obstaculice o desvirtúe lo establecido en el presente título por parte de la Nación como las provincias, por sí y por sus municipios, y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, que hubieran adherido al RIGI, será nula de nulidad absoluta e insanable y la Justicia competente deberá, en forma inmediata, impedir su aplicación…”. De lo transcripto se desprenden los siguientes comentarios: 

a.- Los términos jurídicos aduaneros “prohibiciones” y “restricciones directas” son sinónimos. Así, en la Exposición de Motivos del Código Aduanero se indica que son “restricciones directas” aquellas que “impiden en forma directa la importación o la exportación». Por ello, en el artículo en comentario hubiera sido apropiado que se exprese que los VPU no estarán alcanzados por “prohibiciones o restricciones directas” en vez de “prohibiciones ni restricciones directas”. Sin embargo, la técnica legislativa empleada se acentúa cuando en el curso del mismo artículo se definen como prohibiciones o restricciones directas a las licencias automáticas, a los certificados de importación, a cualquier tipo de declaración, intervención, acto administrativo o presentación de carácter previo a la registración del despacho de importación o del permiso de embarque de exportación que requieran aprobación, autorización, validación o habilitación expresa, tácita o sistémica por parte del Estado o, en ciertos casos, a los certificados de origen; cuando en todos esos casos estamos ante “restricciones indirectas” a la importación o exportación. Esta caracterización por medio de la cual se equiparan las prohibiciones aduaneras a las restricciones indirectas si bien protege al futuro inversor, desprotege a los actuales -importadores y exportadores- ya que pareciera echar por borda años de jurisprudencia saldados por la Corte Suprema de Justicia de la Nación a través del leading case “Nate Navegación”: “…sostener la tesitura de la demandada (DGA), en cuanto a que la Resolución 909/94 y sus modificatorias…fijaban exclusivamente un régimen de prohibición, implicaría…elevar a tal categoría a todas las restricciones y simples condicionamientos para la exportación o importación de mercaderías…”; “…toda operatoria aduanera ha de realizarse siguiendo las pautas regladas en cuanto a horarios, modos, trámites administrativos, declaraciones y pagos de los correspondientes tributos y demás requisitos consabidos propios de un régimen tan delicado. Pero ello no puede implicar la inversión de la regla fundamental consagrada en el art. 19 de la Constitución Nacional, elevando entonces tales requisitos al grado de prohibición…” (in re “Nate Navegación”, sentencia del 12/06/12, en donde la CSJN hace propio el dictámen de la PGN). Con la nueva norma, en cambio, podría un intérprete considerar que los términos legales referidos -prohibiciones, licencias automáticas, certificados de origen, etc…- son equiparables -no sólo respecto del RIGI- y así argumentar que siempre que no se cumplimente con una restricción indirecta se incumplirá una prohibición. Interpretación que según nuestro Máximo Tribunal transgrede el Principio de Reserva Legal, pues nadie está privado de hacer lo que la ley no prohíbe (conf. art. 19 de la CN). Consecuentemente, no resultaría adecuado que con la intención de generar seguridad jurídica en los nuevos inversores se produzca inseguridad en los actuales; pues ello podría provocar la desconfianza que se intenta erradicar. Finalmente, ello nos llevaría a preguntarnos sobre la idoneidad del medio empleado para alcanzar el fin pretendido. 

b.- Pareciera que ante sucesivas prácticas arbitrarias desarrolladas en Argentina en torno a las licencias de importación se optó por incluirlas dentro del concepto “prohibiciones”; aunque no lo sean en la legislación supranacional ni en el Código Aduanero. De algún modo, lo que se habría procurado es garantizar que nuestro país se abstendrá de realizar tales prácticas. En el caso más emblemático recordemos que oportunamente rigió la RG Nº (AFIP) 3252/12 mediante la cual se establecía un sistema de licencias automáticas de importación denominado “DJAI” (Declaración Jurada Anticipada de Importación). Por medio del mismo la administración tenía como objetivo, al menos así lo expresaban los considerandos de la norma, contar con información anticipada de la mercadería que se pretendía importar para consumo. Bajo éste régimen de licencias de importación los importadores debían declarar anticipadamente en el sitio web de la AFIP cierta información relativa a la mercadería a importar. Luego la información recopilada era puesta a disposición de diferentes organismos gubernamentales que, en determinados plazos y con la motivación suficiente, debían expedirse sobre la importación de la mercadería pretendida. Si la DJAI en cuestión era “observada” por algún órgano –vgr. la Secretaría de Comercio- la importación para consumo no se podía registrar en el Sistema Informático de la Aduana; pues éste sistema informático exigía una DJAI aprobada para proseguir con el trámite. En la práctica, de manera sistemática, los organismos intervinientes observaban las DJAIs sin motivación y de manera indefinida. Tal arbitrariedad administrativa devino en “prohibiciones de hecho” y provocó múltiples demandas de varios Miembros de la Organización Mundial de Comercio ante sus órganos de solución de diferencias (40 países, entre ellos lo que componen la Unión Europea, Estados Unidos y Japón). Finalmente nuestra Nación fue condenada en la OMC2. El Órgano de Apelación que confirmó el Informe del Grupo Especial, sostuvo: “…el hecho de que el procedimiento DJAI no dé lugar automáticamente a un derecho a importar respalda su constatación de que el procedimiento DJAI constituye una restricción a la importación…”. En definitiva la OMC (1) entendió que el Régimen de DJAIs y principalmente la administración que se hacía de él transgredían las disposiciones del art. XI, párr. 1º del GATT en función de las cuales: “…Ninguna parte contratante impondrá ni mantendrá -aparte de los derechos de aduana, impuestos u otras cargas- prohibiciones ni restricciones a la importación de un producto del territorio de otra parte contratante…ya sean aplicadas mediante…licencias de importación…o por medio de otras medidas…”.

c.- No se incluyen en el beneficio las prohibiciones o restricciones económicas vigentes y expresadas en la aprobación de la autoridad de aplicación de la solicitud de adhesión y del plan de inversión presentado. 

d.- Tampoco se incluyen en el beneficio las prohibiciones no económicas vigentes y a legislarse. Esto último resulta obvio atento a que en función de la eventual irreparabilidad de los bienes jurídicos que en última instancia se protegen a través de estas prohibiciones -vgr. la salud pública, el medioambiente, etc…- no pueden efectuarse este tipo de concesiones.

e.- Por último, respecto de los beneficios incluidos, cualquier restricción y/o afectación que los limite, restrinja, vulnere, obstaculice o desvirtúe mediante una norma o vía de hecho, será nula de nulidad absoluta e insanable; instruyéndose a la Justicia competente para que impida su aplicación en forma inmediata. Esto último, para ser aplicable, deberá contar por un lado con procedimientos expeditos dispuestos a tal fin según la competencia y por el otro, posiblemente, con acordadas de los Poderes Judiciales correspondientes. 

En segundo lugar, se otorgan garantías muy amplías en lo que respecta al suministro, transporte y procesamiento de insumos destinados a las exportaciones correspondientes a los proyectos adheridos. En este sentido, se asegura a los VPU que no podrán ser afectados por “restricciones regulatorias” sobre tales insumos, incluyéndose dentro de este tipo de restricciones a aquellas que se motivan en prioridades de abastecimiento interno o derechos regulatorios en favor de otros sectores de la demanda. Nótese que la amplitud de los términos empleados no se ciñe a las restricciones aduaneras. 

En tercer lugar, se facilita la importación para consumo y la importación temporaria de bienes de capital nuevos, repuestos, partes y componentes destinados a los proyectos adheridos, eximiéndose a los VPU como a sus proveedores de los derechos de importación, tasas de estadística y comprobación de destino y de cualquier régimen de percepción, recaudación, anticipo o retención de tributos nacionales y/o locales que resulten aplicables. No obstante, el art. 190 expresa: “…Las importaciones de bienes de capital nuevos, repuestos, partes, componentes y mercaderías de consumo, así como las importaciones temporarias efectuadas por los VPU adheridos al RIGI, se encontrarán exentas de derechos de importación, de la tasa de estadística y comprobación de destino, y de todo régimen de percepción, recaudación, anticipo o retención de tributos nacionales y/o locales…”. La norma transcripta da lugar a diferentes opciones de interpretación que seguramente la reglamentación aclarará. Pareciera que lo que se ha querido decir es que toda mercadería que sea importada para consumo o de manera temporaria, en tanto esté afectada al proyecto de inversión adherido, gozará de las exenciones tributarias mencionadas. El único requisito expresamente previsto es que, en el caso de los bienes de capital, estos sean nuevos (2). Se agrega que cualquier “imposición” contraria a lo referido se considerará nula, de nulidad absoluta e insanable y la Justicia competente deberá, en forma inmediata, impedir su aplicación conforme al art. 165.

En cuarto lugar, se facilita la exportación, pues luego de transcurridos tres años desde la adhesión al RIGI, quedan exentas de derechos de exportación las exportaciones para consumo de los bienes obtenidos al amparo del proyecto promovido. En los casos de los titulares de proyectos declarados de exportación estratégica de largo plazo dicho plazo se reduce a dos años. Por otro lado, los cobros de exportaciones de productos del proyecto adherido al RIGI efectuados por los VPU quedan exceptuados, en determinados porcentajes, de la obligación de ingreso y/o negociación y liquidación en el mercado de cambios. Los porcentajes correspondientes dependen de la fecha de puesta en marcha del VPU. Transcurridos: a) 2 años se exceptúa el 20%; b) 3 años se exceptúa el 40%; c) 4 años se exceptúa el 100%. Cuando se trate del cobro de exportaciones -por productos- a las que se refiere el primer párrafo de este artículo efectuadas por VPU titulares de Proyectos declarados de “Exportación Estratégica de Largo Plazo”, los plazos indicados se reducen: a) 1 año se exceptúa el 20%; b) 2 años se exceptúa el 40% y c) 3 años se exceptúa el 100%. Los fondos correspondientes a los porcentajes referidos serán de libre disponibilidad y se aplicarán estos beneficios en salvo que las regulaciones del mercado de cambio sean más favorables en tales períodos. 

Alcance temporal de la estabilidad normativa ofrecida 

Los VPU adheridos al RIGI gozarán, en lo que respecta a sus proyectos, de estabilidad normativa en materia tributaria, aduanera y cambiaria. En función de ello, los incentivos otorgados no podrán ser afectados ni por la derogación de la presente ley ni por la creación de normativa tributaria, aduanera o cambiaria respectivamente más gravosa o restrictiva que las que se encuentran contempladas en el RIGI. Esta estabilidad tendrá vigencia de 30 años computables desde la fecha de adhesión. A partir del ejercicio fiscal inmediato siguiente al del vencimiento de dicho plazo, el RIGI no tendrá más estabilidad para el VPU adherido y podrá ser modificado por el régimen general regulatorio, tributario, aduanero y cambiario. En el caso de los proyectos que sean declarados de “Exportación Estratégica de Largo Plazo” y que se ejecuten en etapas sucesivas, dicho plazo podrá ser ampliado por la autoridad de aplicación de la ley; todo lo cual deberá ser expresado en el acto administrativo aprobatorio de la solicitud de adhesión y del plan de inversión. En tal supuesto, la estabilidad por cada etapa del proyecto podrá extenderse hasta los 30 años posteriores a la fecha estimada de puesta en marcha; siempre que respecto a la primera etapa se cumpla con los compromisos mínimos de inversión previstos en el inc. a) del art. 172. Sin embargo, en ningún caso, la estabilidad de las etapas sucesivas se extenderá más allá de 30 años contados desde cumplido el décimo año de la puesta en marcha de la primera etapa del proyecto.

No obstante, para gozar de tal estabilidad resulta requisito esencial permanecer en el RIGI durante los plazos mencionados. A su vez, tal permanencia dependerá del cumplimiento de las condiciones previstas en el Título VII, así como de las que se establezcan por vía reglamentaria. Con la cual la vía reglamentaria adquiere una importancia notable.

Alcance de la estabilidad tributaria y/o tributaria-aduanera

Los beneficios concedidos mediante esta ley tienen fundamento en el art. 75, inc. 18) de la Constitución Nacional (art. 165 de la ley). El mismo texto del inciso aludido los califica como «privilegios» desde que importan alterar la generalidad con que deben ser aplicados los gravámenes. A su vez, conforme el art. 16 de la CN la igualdad es la base del impuesto y de las cargas públicas, debiendo aplicarse de modo que abarque íntegramente las categorías de personas o bienes previstos por la ley y no a una parte de ellas (Fallos: 307:1083). Por tal razón, es que la Corte ha interpretado este tipo de beneficios de manera restrictiva ciñéndose a la letra de la ley como primer fuente de interpretación. 

Asimismo, mediante el art. 202 de la ley se garantiza que los nuevos tributos que se creen y/o los incrementos de tributos existentes que se regulen, desde la fecha de adhesión al RIGI, no serán aplicables a los VPU. No obstante, los VPU podrán beneficiarse de la eliminación futura de tributos o reducción de alícuotas vigentes a la fecha de adhesión. 

En ese marco, lo previsto por esta norma dista de lo ocurrido en el caso del “Régimen de Inversiones para la actividad minera” -Ley 24.196 y Decreto N° 2.686/93-, en el que a diferencia del presente régimen se aseguraba la no afectación de la “carga tributaria total”. En el leading case “Minera del Altiplano S.A. c/ Estado Nacional- P.E.N y Otra s/ amparo” (Causa M.13 7, L.XLVI) la Sra. Procuradora General de la Nación, por medio del dictamen de fecha 07/04/2011 al que adhirió la Corte Suprema de Justicia de la Nación, expresó: “…al estar comprendida Minera del Altiplano S.A. en los beneficios de la estabilidad fiscal consagrada en el art. 8° de la ley 24.196, cabe concluir que ella sólo tiene derecho -tras justificar y probar, en cada caso, con los medios necesarios y suficientes, que efectivamente se había producido un incremento en su «carga tributaria total» (cfr. art. 8°, inc. 5, de la ley)- a solicitar la compensación o devolución de las sumas abonadas de más, en la forma como lo establece el art 4°, inc. c) del anexo I del decreto 2.686/93. Resulta entonces inaceptable que ahora, mediante esta acción de amparo, pretenda alzarse contra el alcance del beneficio y el procedimiento al que voluntariamente se sometió para hacerlo valer, para conseguir una suerte de exención frente a los nuevos gravámenes o a los incrementos de los ya existentes, cuando ello no fue lo pactado en el régimen (arg. Fallos: 225:216; 285:410; 299:221; 307:1582; 314:1175, entre otros). No escapa a mi análisis que podría argumentarse que una fórmula legal más conveniente para garantizar la estabilidad fiscal de las empresas promovidas hubiera sido excluirlas totalmente del pago de los futuros tributos o de sus incrementos…”(3) 

No obstante, si bien los beneficios tributarios otorgados difieren de lo ocurrido en el caso “Minera del Altiplano”, la noción de carga tributaria total no debe ser desechada por completo en el entendimiento de la presente ley, pues el art. 196 prevé una hipótesis de exclusión de beneficios tributarios que la contempla: “…Los incentivos tributarios otorgados a través del presente régimen no producirán efectos en la medida en que pudieran resultar en una transferencia de ingresos a fiscos extranjeros por aplicación de un impuesto mínimo global —sea a través de una regla de inclusión de ganancias, una regla de pagos sujetos a baja tributación o cualquier otra medida análoga— que implemente o esté dirigido a implementar, total o parcialmente, el segundo pilar del Marco Inclusivo de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico y el G-20 sobre erosión de las bases imponibles y el traslado de beneficios…”. Frente a la generalidad de la norma, quedan comprendidos todos los incentivos tributarios otorgados, sean de índole impositiva o aduanera. Ahora bien, podría llegar a ser materia de controversia la carga probatoria de este mínimo de carga tributaria total, como asimismo la vía judicial que correspondería emplear frente al eventual desconocimiento de tales beneficios. Para aclarar este último punto, el art. 202 in fine dispone: “…Estará a cargo de los VPU que invoquen una vulneración de la estabilidad tributaria justificar y probar dicha vulneración en el sentido y con los alcances emergentes de las disposiciones de este artículo. Sin embargo, cuando la vulneración sea consecuencia de la creación o incremento de un nuevo tributo o de una modificación legal o reglamentaria de cualquier aspecto relativo a los tributos vigentes a la fecha de adhesión, estará a cargo de la Administración Federal de Ingresos Públicos justificar y probar, en cada caso, que no se ha producido un incremento de la carga tributaria como condición previa para aplicar dicho tributo o la mayor alícuota al VPU…”(5)

Por otro lado, el artículo en comentario preceptúa que se entenderá que existe un “incremento de tributos estabilizados bajo el RIGI y no aplicables al VPU”, cuando: a) se aumenten las alícuotas, tasas o montos; b) se deroguen total o parcialmente exenciones o se graven actividades o bienes no gravados a la fecha prevista en el párrafo primero del presente artículo; c) se modifiquen los mecanismos o procedimientos de determinación de la base imponible de un tributo, por medio de las cuales se establezcan pautas o condiciones distintas a las que se fijaban al momento en que el VPU adhirió al RIGI y que signifiquen un incremento en dicha base imponible (5), o d) se incorporen al ámbito de un tributo situaciones que se encontraban exceptuadas o no alcanzadas. 

Por último, el beneficio de estabilidad tributaria otorga a los VPU adheridos al RIGI el derecho a rechazar cualquier reclamo por parte de la AFIP de aquellos importes que excedan el tributo que corresponda abonar en virtud de los párrafos precedentes. Si, no obstante ello, el VPU abonara el importe que no correspondía, el beneficio de estabilidad tributaria habilitará al VPU a utilizarlo como crédito fiscal pudiendo aplicarlo de manera inmediata a la cancelación de cualquier otro impuesto nacional. 

Utilización debida e indebida de los incentivos otorgados 

El beneficiario del RIGI se obliga a utilizar debidamente los incentivos otorgados. Esta obligación comprende los siguientes aspectos: a) los incentivos sólo podrán ser utilizados por parte del VPU(6) exclusivamente respecto del proyecto adherido. El VPU no podrá ser titular ni desarrollar otras actividades o proyectos distintos del proyecto adherido. Sin perjuicio de ello, se podrán fusionar VPUs y/o adquirir proyectos ya adheridos a fin de conformar un único proyecto adherido; b) los activos que se hayan computado a efectos del cumplimiento del monto mínimo de inversión deberán permanecer afectados al proyecto adherido objeto del plan de inversión aprobado por el término de su vida útil o hasta el fin del plazo de estabilidad o el fin de la vida útil del proyecto adherido o hasta la fecha en que medie permiso de la autoridad de aplicación para desafectarlo, lo que ocurra primero; c) la autoridad de aplicación podrá autorizar, a solicitud del VPU, la desafectación de activos para las operaciones de venta y reemplazo debidamente justificadas previstas en el inciso b) del art. 183 en tanto el monto invertido en el reemplazo sea igual o mayor al obtenido por la venta. 

Por ello es que la propiedad, posesión, tenencia o uso de la mercadería beneficiada, excepto los insumos utilizados para producción, no puede ser objeto de transferencia, salvo que dicha transferencia se efectúe a otro VPU adherido al RIGI; lo cual deberá ser notificado a la autoridad de aplicación dentro de los quince días corridos siguientes de ocurrido. Por vía reglamentaria debería aclararse la interpretación de esta obligación y sería conveniente que el acto administrativo aprobatorio del proyecto de inversión indique específicamente en cada caso qué se considera “insumo”. Las hipótesis interpretativas que se desprenden de la norma son las siguientes: a) podría entenderse que los insumos únicamente pueden ser transferidos de VPU a VPU; b) podría pensarse que los insumos pueden ser objeto de transferencia de VPU a Sujetos que no sean VPU o c) podría considerarse que cualquier mercadería que fuera beneficiada, sea insumo o no, puede ser transferida de VPU a VPU. 

El incumplimiento de la obligación en comentario dará lugar a la aplicación de las sanciones previstas por este régimen, más allá de la eventual responsabilidad aduanera, tributaria o cambiaria que pudiera caber.

Extensión temporal de la prohibición de transferencia de la mercadería beneficiada. Su relación con la acción penal

Conforme al art. 179 aludido: “…Los activos que se hayan computado a efectos del cumplimiento del monto mínimo de inversión deberán permanecer afectados al proyecto adherido objeto del plan de inversión aprobado por el término de su vida útil o hasta el fin del plazo de estabilidad o el fin de la vida útil del proyecto adherido, o hasta la fecha en que medie permiso de la autoridad de aplicación para desafectarlo, lo que ocurra primero…”. De modo que podría darse el caso de que la prohibición de transferencia de la mercadería beneficiada se prolongase por ejemplo durante treinta años desde la fecha de adhesión -fin del plazo general de estabilidad-. En paralelo, se advierte que pese a considerarse que la eventual infracción en la que se incurriría por la transferencia anticipada y no autorizada -irregular- de la mercadería tiene naturaleza jurídica penal, no se regulan en éste régimen el plazo de prescripción de tal acción penal ni sus eventuales causales de interrupción o suspensión; con lo que estas cuestiones estarán regidas por el Código Penal(7) a partir de lo establecido por su art. 4: “…Las disposiciones generales del presente código se aplicarán a todos los delitos previstos por leyes especiales, en cuanto éstas no dispusieran lo contrario…”. En atención a ello, de no operar causal de interrupción o suspensión, la acción penal reprimida con multa prescribirá a los dos años computables desde la medianoche del día de la transferencia irregular (conf. art. 62, inc. 5° del CP). 

¿Cómo se preserva el Estado ante la posibilidad del uso indebido de los incentivos tributarios o aduaneros? 

El art. 182 dispone: “…La reglamentación establecerá las clases de garantías que deberán exigirse para preservar el crédito fiscal relativo al otorgamiento de los incentivos tributarios y aduaneros a los VPU, específicamente relacionados con la utilización indebida de incentivos Siempre que el importe y la solvencia de la garantía fueren considerados satisfactorios por la autoridad de aplicación, los VPU podrán optar por alguna de las formas siguientes a) Depósito de dinero en efectivo; b) Depósito de títulos de la deuda pública, computados sus valores del modo que determinare la reglamentación; c) Garantía bancaria; d) Seguro de garantía; e) Garantía real, en primer grado de privilegio, en cuyo caso el valor de los inmuebles o muebles de que se tratare se establecerá del modo que determinare la reglamentación; y f) Las demás que autorizare la reglamentación para los supuestos y en las condiciones que allí se establecieren…”. 

La garantía que se constituya deberá entonces cubrir los eventuales riesgos que corran sobre el crédito fiscal ante la posibilidad de que los incentivos aduaneros o tributarios sean utilizados indebidamente. Por ejemplo si la mercadería importada para consumo, beneficiada con la exención de los tributos de importación, se emplea para un fin diferente de aquel que constituye el objeto del proyecto de inversión aprobado. Por otro lado, en principio, tal garantía deberá mantenerse durante la vigencia de las acciones tributarias o tributarias-aduaneras, conforme a las respectivas legislaciones; todo lo cual en razón de la amplitud de los plazos de prescripción puede llegar a resultar gravoso para el beneficiario. 

De modo que el “derecho adquirido” del que gozará el VPU sobre los incentivos otorgados y demás derechos resultantes del RIGI -art. 178-, se encuentra condicionado al cumplimiento de las obligaciones asumidas y concretadas al aprobarse la solicitud de adhesión y plan de inversión correspondiente. En consecuencia, aquel dependerá, entre otras cuestiones, del contralor oportuno que ejerza la autoridad de aplicación sobre la utilización debida de la mercadería cuya importación o exportación se ha beneficiado. 

En función de lo expresado, en realidad, el derecho del VPU sobre los incentivos mencionados quedará consolidado una vez que aquel pueda liberar las garantías constituidas a las que hemos referido y hayan prescripto asimismo las respectivas acciones tributarias, aduaneras y/o cambiarias conforme a tales legislaciones. 

Resulta difícil de pensar un derecho adquirido, equiparable al derecho de propiedad, que en caso de ejercerse, sin provocar daño a otro, dé lugar a una acción de naturaleza jurídica penal -conf. arts. 211 y 215(8)- que pueda ser sometida a su vez, como veremos, a arbitraje. 

Por último, ante la eventual hipótesis de que el VPU pretendiese darse de baja del RIGI deberá, como condición de aprobación de la baja, haber cumplido con las obligaciones esenciales previstas por el art. 172 o bien pagar la multa prevista en el inc. e) del art. 213(9). No obstante, se reconoce que la concreción y continuidad de del proyecto de inversión depende de una diversidad de factores cuyo control a veces resulta ajeno al VPU y por ende éste podrá, en cualquier momento, ante la ocurrencia de un evento de caso fortuito o fuerza mayor en los términos definidos en el Código Civil y Comercial de la Nación, tomar la decisión de suspenderlo, reiniciarlo y/o cerrarlo en forma provisoria o definitiva, parcial o total, sin incurrir en responsabilidad bajo la presente ley. A tal efecto, dentro del plazo de quince días de haber tomado conocimiento, deberá comunicar por escrito a la autoridad de aplicación, de la existencia, causas y naturaleza del supuesto de causa mayor o caso fortuito; explicando si el mismo da lugar a la suspensión -con su duración estimada- cierre parcial o definitivo del proyecto. En caso de suspensión, desaparecido el impedimento, el VPU afectado deberá retomar inmediatamente el cumplimiento de sus obligaciones; reanudándose el uso y goce de los incentivos.

Infracciones al RIGI

El art. 211 prevé las distintas figuras infraccionales: “…Serán sancionables los siguientes incumplimientos del presente régimen y sus normas reglamentarias:

a) Omitir o demorar la presentación de la información requerida por la autoridad de aplicación u otros organismos competentes en el marco de la presente ley. 

 b) Presentar información o declaraciones juradas falsas o inexactas a la autoridad de aplicación u otros organismos competentes en el marco de la presente ley. 

 c) Omitir la autorización previa y expresa de la autoridad de aplicación en aquellos casos en que la misma sea necesaria de conformidad con lo previsto en el RIGI. 

 d) Desafectar (ya sea por venta o reexportación) bienes introducidos al amparo de franquicias establecidas por el RIGI o en cumplimiento de las obligaciones previstas en los incs. a) y b) del art. 172 con anterioridad al vencimiento de los plazos previstos en el segundo párrafo del art. 179 y en el tercer párrafo del art. 190. 

 e) Desarrollar actividades que no correspondan al objeto único del VPU en violación a la obligación prevista en el párrafo segundo del art. 169, o en el caso de proveedores, no cumplir con los requisitos y obligaciones previstos para ellos en los párrafos quinto a octavo del art. 169. 

 f) Incumplir injustificadamente las obligaciones previstas en los incisos a) y b) del artículo 172. Y, 

g) Goce indebido de las franquicias tributarias, aduaneras y cambiarias previstas en el presente régimen.

Procedimiento Infraccional 

Verificado un supuesto infraccional, la autoridad de aplicación deberá intimar de manera fehaciente al VPU para que, de ser factible, subsane el incumplimiento en el plazo de treinta días hábiles de diligenciada la notificación de la mencionada intimación. En caso de no haberse subsanado en tal término o tratarse de una infracción insubsanable, la autoridad de aplicación procederá a la instrucción del sumario correspondiente, su notificación y traslado al VPU para que en el plazo de quince días hábiles presente su descargo y ofrezca la totalidad de la prueba que considere pertinente. Presentado el descargo o vencido el plazo para hacerlo, la autoridad de aplicación resolverá sobre la procedencia de las pruebas ofrecidas, ordenando la producción de aquella que fuere pertinente y rechazando por decisión fundada aquella que resultare sobreabundante o improcedente. Ocurrido ello, si hubiera prueba admitida que producir, se fijará un plazo para tal fin que no podrá ser inferior a veinte días hábiles. Clausurado el período probatorio, se notificará al beneficiario para que alegue en el plazo de cinco días hábiles. Finalmente, presentado el alegato o vencido el plazo para hacerlo, la autoridad de aplicación deberá dictar resolución sobre el sumario dentro de los treinta días hábiles siguientes. 

Penas aplicables

A su vez, el art. 213 contempla a través de sus diferentes incisos las penas aplicables. Éstas, de menor a mayor, se van agravando en orden a la gravedad de los hechos imputados, sin perjuicio de lo cual se admite la posibilidad de su acumulación. 

a) Apercibimiento, para los supuestos previstos en los incs. a) y b) del art. 211.

b) Multa de diez a treinta millones de pesos para los hechos previstos en el inc. a) del art. 211.

c) Multa de cien a cuatrocientos millones de pesos para los hechos previstos en los incs. b), c) y d) del art. 211.

 d) Multa del uno al tres por ciento del monto mínimo de inversión del inc. a) del art. 172 para los hechos previstos en el inc. e) del art. 211.

e) Multa del cinco al quince por ciento del monto mínimo de inversión del inc. a) del art. 172 que se encuentre pendiente de cumplimiento, para los hechos previstos en el inc. f) del art. 211

f) Cese del RIGI para los hechos previstos en el inc. f) del art. 211, lo que implicará la caducidad total de los incentivos del RIGI desde que el incumplimiento de dichas obligaciones se hubiese resuelto de manera definitiva y firme, por el tribunal competente. 

g) Inhabilitación para solicitar la adhesión de un nuevo Proyecto al RIGI como sanción eventualmente adicional y accesoria a la prevista en el inciso anterior, dependiendo la gravedad de la conducta, la que será efectiva desde que la resolución disponiendo la sanción se hubiese resuelto de manera definitiva y firme por el tribunal competente, constituyendo dicha fecha la fecha efectiva de cese; y

h) Devoluciones de las franquicias tributarias, aduaneras y cambiarias para los hechos previstos en el inc. g) del art. 211, con más sus intereses resarcitorios.

Consecuentemente, el “goce indebido de las franquicias tributarias, aduaneras y cambiarias previstas en el presente régimen”, constituye una infracción al RIGI -conf. art. 211, inc. g)-, que da lugar al procedimiento sumario regulado por la ley y eventualmente a las sanciones a que éste da lugar, entre estas se contempla la devolución de las franquicias tributarias, aduaneras y cambiarias, con más sus intereses resarcitorios; sin perjuicio de su acumulación con otras sanciones de éste régimen infraccional y de la posibilidad de que se incurra en responsabilidad aduanera, tributaria y/o cambiaria y se apliquen asimismo las penas contempladas en estos ordenamientos jurídicos. Estos últimos aspectos seguramente merecerán reparos constitucionales, en el primer caso por permitirse la acumulación indiscriminada de sanciones en los términos de la ley. En el segundo, por dar lugar a la posibilidad de duplicación de la sanción en aquellos casos en los que las respectivas legislaciones aduaneras, tributarias o cambiarias prevean como parte de sus penas la obligación de restitución de tales franquicias.

Por otro lado, se prevé la actualización de las multas contempladas en los incs. b) y c) del artículo 213 en comentario, las que se ajustarán anualmente por el coeficiente que surja de la variación anual del Índice de Precios al Consumidor Nivel general (IPC), publicado por el Instituto Nacional de Estadística y Censos. Ello también podría provocar reparos constitucionales.

Por último, se agrega que la falta de cumplimiento de la obligación prevista en el anteúltimo párrafo del art. 180(10) será causal de agravamiento de la sanción en aquellos casos en que, ante la terminación del RIGI para un VPU como consecuencia del incumplimiento de las condiciones de permanencia en el RIGI, la autoridad de aplicación determine, sin lugar a duda razonable, que el VPU conocía o debió conocer que se encontraba en imposibilidad de dar cumplimiento a las condiciones y compromisos para la permanencia en el régimen.

Particularidades 

Se advierte que la autoridad de aplicación tendrá competencia material para resolver sobre el fondo de la cuestión infraccional prevista por esta ley pero no sobre aspectos cautelares tales como la suspensión preventiva de los efectos del RIGI. Llama la atención que incluso la autoridad de aplicación instruya la iniciación de acciones a tal fin, pudiendo generar reparos atento a una posible doble calidad de juez y parte que la reglamentación deberá aclarar. En efecto, el art. 214 prevé: “…En la misma resolución en la que la autoridad de aplicación disponga la apertura del sumario infraccional podrá instruir la iniciación de las acciones pertinentes a los efectos de que el tribunal competente disponga cautelarmente, de manera preventiva y hasta que recaiga decisión definitiva y firme al respecto, la suspensión preventiva del goce de los incentivos bajo el presente RIGI. Asimismo, durante dicho plazo se considerarán suspendidas el cumplimiento de las demás obligaciones bajo el RIGI…”. 

Por otro lado, si bien el cese en el RIGI constituye una de las sanciones más gravosas(11) a la que se arriba por el incumplimiento injustificado de las obligaciones más importantes que prevé el régimen -conf. arts. 172, 211 inc. f) y 213 inc. f)-, se puede derivar en el mismo de manera indirecta. Ello ocurriría si por ejemplo se diera lugar al uso indebido de los incentivos por desafectación, sea por venta o reexportación, de bienes introducidos al amparo de franquicias establecidas por el RIGI o en cumplimiento de las obligaciones previstas en los incisos a) y b) del art. 172 con anterioridad al vencimiento de los plazos previstos en el segundo párrafo del art. 179 y en el tercer párrafo del art. 190.

Vías recursivas 

Las sanciones dispuestas por la autoridad de aplicación a los VPU podrán recurrirse, a opción del interesado, por vía administrativa -Ley 19.549- o por sometimiento de la cuestión a arbitraje. Asimismo, en caso de haberse optado por la vía administrativa, la interposición de recursos o impugnaciones no impedirá su desistimiento, en cualquier momento, por el VPU para promover el reclamo arbitral. No obstante, si se hubiera optado por la vía arbitral, no se podrán oponer a continuación o con posterioridad recursos administrativos contra el mismo acto sujeto a arbitraje.

Por otra parte, se les reconocen al VPU -y eventualmente a su proveedor sancionado- diferentes garantías procesales:

a.- El desistimiento no podrá en ningún caso interpretarse como renuncia de los derechos que le pudieren asistir al VPU, ni obstará a que se articule el reclamo arbitral una vez resueltos definitivamente aquellos.

b.- No será necesario que los VPU presenten en forma previa reclamos o impugnaciones administrativas de ningún tipo, ni deberán agotar la instancia administrativa a los efectos de someter cualquier controversia vinculada con el presente régimen a arbitraje.

c.- No será aplicable ningún plazo de caducidad para el inicio de un reclamo arbitral, aun frente a una resolución expresa de un recurso o impugnación administrativa.

d.- Los recursos y/o remedios alternativos judiciales y/o arbitrales que interpongan los VPU suspenderán la ejecución y efectos de los actos dictados por la autoridad de aplicación. Y,

e.- Si se logra revocar el cese, mediante sentencia firme, se reconocerán al VPU los incentivos que no hubiera gozado por causa de la suspensión cautelar eventualmente dispuesta. Se reanudarán asimismo las obligaciones suspendidas.

Últimas observaciones

Resulta esencial que la reglamentación, por un lado, garantice el ejercicio oportuno, técnico y eficiente de las funciones a cargo de la autoridad de aplicación de la ley y, por el otro, que no imponga en el futuro condiciones de permanencia en el RIGI que sean de muy difícil cumplimiento para el VPU o que resultaren irrazonables en función del proyecto y plan de inversión autorizado. 

Por su parte, se sugiere realizar a los beneficiarios del RIGI un análisis jurídico-económico de mitigación de riesgos que tenga presente las futuras reglamentaciones de la ley y las oportunidades procedimentales para efectuar, en tiempo y forma, las peticiones correspondientes a fin de evitar complicaciones futuras.

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1. Ver casos: DS 438, 444, 445 y 446.
2. A diferencia de lo establecido por la Res. ME N° 511/2000 que regula el Régimen de Importación de Líneas de Producción Usadas, beneficiadas con el 0% de Derechos de Importación Extrazona.
3. Este mismo criterio luego fue reproducido por el Máximo Tribunal en la causa “Procesadora de Boratos Argentinos SA (TF 28448-A) c/ DGA” (sentencia del 19/11/2013, Fallos: 336:2209).
4. Asimismo, dependiendo del caso, deberá tenerse presente lo establecido por el art. 208: “…Los beneficios previstos en el RIGI no podrán ser acumulados con incentivos de la misma naturaleza existentes en otros regímenes promocionales preexistentes. Sin embargo, la adhesión al RIGI no implicará renuncia ni incompatibilidad con otros regímenes promocionales vigentes y/o futuros con los que se podrán combinar incentivos de distinta naturaleza que no se superpongan, ni se acumulen o reiteren con los incentivos previstos en el presente. A los efectos indicados en la última parte del párrafo anterior, no resultarán de aplicación las restricciones previstas en el artículo 32 de la ley 24.331 de Zona Franca…”. Ésta última norma dispone: “…Los usuarios de la zona franca no podrán acogerse a los beneficios y estímulos fiscales de los regímenes de promoción industrial, regionales o sectoriales, creados o a crearse, en el territorio de la Nación…”.
5. Parecería que por vía del inc. c) aludido se pretende evitar la reproducción de situaciones como las generadas por la Ley Martínez Raymonda -Ley 26.351- a partir de las modificaciones introducidas a la Ley N° 21.543.
6. No obstante, recordemos que conforme al art. 169: “…los proveedores de bienes o servicios con mercadería importada, podrán solicitar su inscripción al RIGI exclusivamente a los efectos de contar para ello con los incentivos y derechos previstos en el art. 190 de la presente ley respecto de las mercaderías, incluidos los insumos, que importen para la prestación que pretendan brindar a un VPU adherido al RIGI. Dichos incentivos aplicarán exclusivamente respecto de la mercadería que fuera importada con destino a la provisión de bienes o servicios a un VPU adherido, no pudiendo aplicarlo a mercadería que pretenda ser destinada a otros fines. Si se importare la mercadería con destino a la prestación en favor de un VPU y el proveedor no pudiera destinar dicha mercadería a la provisión en favor de un VPU adherido al RIGI, sea por no haber sido seleccionado para una licitación o por terminación del contrato que le dio origen a la provisión, o causa similar, el proveedor beneficiario deberá informarlo a la autoridad de inmediato y solicitar la desafectación del destino de la mercadería antes de poder utilizarla para otro destino…”. El incumplimiento de estas obligaciones da lugar a la infracción prevista por el art. 211 inc. e), última parte.
7.  Recordemos que la CSJN ha señalado que la prescripción es un instituto general del derecho que se debe regir por lo estatuido por el Congreso de la Nación («First Data Cono Sur S.R.L.», Fallos: Tomo 346. Folio 217).
8. Art. 215: La acción penal en las infracciones del artículo 211 reprimidas con pena de multa se extingue por el pago voluntario del mínimo de la multa que pudiere corresponder por el hecho de que se trate.
9. Multa del cinco al quince por ciento del monto mínimo de inversión del inc.a) del art. 172 que se encuentre pendiente de cumplimiento.
10. El VPU que tenga conocimiento cierto de la imposibilidad de cumplimiento de alguna de las condiciones y/o requisitos esenciales para la permanencia en el RIGI, deberá informarlo a la autoridad de aplicación dentro de los diez (10) días hábiles siguientes de tomado dicho conocimiento.¹² Pues la resolución firme y definitiva de cese de los incentivos implica la pérdida automática del derecho a utilizar todos los incentivos posteriores a la fecha efectiva del cese.
11. Pues la resolución firme y definitiva de cese de los incentivos implica la pérdida automática del derecho a utilizar todos los incentivos posteriores a la fecha efectiva del cese.